NORME METODOLOGICE din 17 septembrie 2004 privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora*)

Sunt extrase articolele marcate în HTML-ul oficial, inclusiv notele din interiorul lor. Meniurile și comenzile paginii sunt omise; spațiile sunt normalizate pentru afișare. Preambulul și titlurile din afara articolelor nu sunt incluse. Aliniere după numărul articolului; renumerotările nu sunt interpretate juridic. Diferențele sunt calculate la nivel de cuvânt. Fișierele originale nu sunt modificate.

 NORME METODOLOGICE din 17 septembrie 2004 
 privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora*)  
    EMITENT     MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE     
  Publicat în 
			  MONITORUL OFICIAL nr. 1.012 bis din 3 noiembrie 2004  
   
 -------  
  
						Notă   ...
			  *) Face parte din  Ordinul nr. 1376 din 17 septembrie 2004 , publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1012 din 3 noiembrie 2004.  
 ANEXĂ 

 NORME METODOLOGICE 
 privind reflectarea in contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolval'.'e şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora 

 Elaborarea Normelor metodologice privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora au la bază prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, şi ale Codului fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003. 
 Operaţiunile de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi de retragere sau excludere a asociaţilor din cadrul societăţilor comerciale, sunt reglementate de prevederile Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. 
 De asemenea, operaţiunile care se efectuează la societăţile care intră în faliment sunt reglementate  de prevederile Legii nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. 
 Prezentele norme metodologice au scopul de a asigura aplicarea unitară  a  reglementărilor  legale  în  vigoare  referitoare  la  operaţiunile economico-financiare privind fuziunea, divizarea,  dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale. 
 Exemplele privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni în aceste domenii, precum si implicaţiile fiscale ale acestora, nu au caracter de reglementare. 

 CAPITOLUL 1 
 FUZIUNEA ŞI DIVIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE 
  
 Din punct de vedere juridic, operaţiunile de fuziune şi divizare sunt reglementate  prin  Legea  nr.  31/1990  privind  societăţile  comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (art. 233 - 245). 
 Fuziunea  este operaţiunea  prin care două  sau mai multe societăţi comerciale hotărăsc separat transmiterea elementelor de activ şi de pasiv la una dintre societăţi sau înfiinţarea unei noi societăţi comerciale în scopul comasării activităţilor. 
 Divizarea se face prin împărţirea integrală a elementelor de activ şi de pasiv ale unei societăţi comerciale care îşi încetează existenţa, între două sau mai multe societăţi comerciale existente ori care iau fiinţă. 
 Fuziunea sau divizarea are ca efect dizolvarea, fără lichidare a societăţilor comerciale  care  îşi  încetează  existenţa,  şi transmiterea  universală  a elementelor lor de activ şi de pasiv către societatea sau societăţile comerciale beneficiare, în starea în care se află la data fuziunii sau a divizării. 
 Data fuziunii sau a divizării reprezintă data înmatriculării la Registrul Comerţului a noii societăţi sau ultimei dintre ele în cazul constituirii uneia sau mai multor societăţi, iar în celelalte cazuri la data înscrierii în Registrul Comerţului  a menţiunii  privind majorarea  capitalului  social al societăţii absorbante, în conformitate cu prevederile art. 243 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. 
 O societate comercială nu îşi încetează existenţa în cazul în care o parte din elementele de natura activelor şi pasivelor ei se desprind şi se transmit către una sau mai multe societăţi comerciale existente ori care iau fiinţă. 
 Aportul unei părţi din elementele de activ ale unei societăţi comerciale la una sau mai multe societăţi comerciale existente ori care iau fiinţă, în schimbul acţiunilor sau părţilor sociale ce se atribuie acţionarilor/asociaţilor acelei societăţi  la  societăţile  comerciale  beneficiare,  este  supus  în  mod corespunzător  dispoziţiilor  legale  privind  divizarea,  dacă  are  loc  prin desprindere potrivit alineatului precedent. 
 Fuziunea societăţilor comerciale se realizează prin două modalităţi: 
    1.  fuziunea prin absorbirea uneia sau mai multor societăţi comerciale de către o altă societate comercială.     2.  fuziunea prin contopirea a două sau mai multe societăţi comerciale pentru a alcătui o societate comercială nouă.   
 O societate comercială care absoarbe dobândeşte drepturile şi este ţinută de obligaţiile societăţilor comerciale pe care le absoarbe, din punct de vedere juridic. 
 Din punct de vedere fiscal, se vor avea în vedere prevederile din legislaţia fiscală aplicabilă situaţiilor respective (ex. pierderea fiscală înregistrată de societatea absorbită nu se recuperează de către societatea absorbantă). 

 În conformitate cu prevederile art. 26 alin .  (1) din Legea contabilităţii nr .  82/1991,  republicată,  fiecare  societate  comercială  are  obligaţia  să întocmească situaţii financiare cu ocazia fuziunii sau divizării, în condiţiile legii. Societăţile comerciale  care fuzionează sau se divizează au obligaţia, conform prevederilor art. 8 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată ,  să efectueze inventarierea elementelor de activ şi de pasiv. Potrivit prevederilor  art .  9 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată,  evaluarea  elementelor  deţinute  cu  ocazia  inventarierii  şi prezentarea  acestora în situaţiile financiare se fac conform normelor şi 
 reglementărilor contabile aplicabile. 

    A.  Operaţiunile cu ocazia fuziunii prin absorbţie presupun următoarele etape:     1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează, potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, a normelor şi reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate cu această ocazie.  În bilanţ, un activ trebuie recunoscut numai atunci când:     -  este probabilă realizarea unor beneficii economice viitoare de către societate;     -  costul sau valoarea activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil.       2.  a)  întocmirea situaţiilor financiare înainte de fuziune de către societăţile comerciale care urmează să fuzioneze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările  şi completările  ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective;    b)  întocmirea situaţiilor financiare înainte de fuziune de către societăţile comerciale care urmează să fuzioneze şi care aplică Reglementările contabile simplificate,  armonizate  cu directivele  europene,  aprobate  prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr .  306/2002, respectând formatul prevăzut la cap. IV din reglementările respective.  Pe baza bilanţului întocmit înainte de fuziune se determină activul net contabil, potrivit formulei:  Activ net contabil== Total Active - Total Datorii     3.  Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.  Pentru evaluarea societăţilor intrate în fuziune se poate folosi una dintre următoarele  metode: metoda patrimonială sau metoda activului net, metoda bursieră, metoda bazată pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea de supraprofit) ,  metode mixte şi metoda bazată pe fluxul financiar sau cash-flow-ul.  Valoarea  globală  a  societăţii  stabilită  printr-una  dintre metodele menţionate, reprezintă valoarea aportului net de fuziune al fiecărei societăţi intrate în fuziune. Pe baza acestei valori se stabileşte raportul de schimb.  Valoarea activului net contabil este egală cu valoarea aportului net numai în cazul în care s-a folosit metoda patrimonială de evaluare globală a societăţii. În cazul în care cele două valori nu sunt egale, la societatea absorbită sau intrată în contopire, diferenţele sunt recunoscute ca elemente de câştiguri sau pierderi din fuziune, astfel: dacă valoarea aportului net este  mai mare decât activul net contabil, diferenţa este recunoscută ca profit. În situatia inversă, diferenta este recunoscută ca pierdere.  ,  Recunoaşterea se poate realiza fie prin 'conturile 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital" şi 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital", iar pe această bază în contul 121 "Profit şi pierdere", fie la rezultatul reportat, cont 117 "Rezultatul reportat".  Pentru   respectarea   principiului   independenţei   exerciţiului, recunoaşterea câştigurilor şi pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta în contul 117 "Rezultatul reportat"cu identificarea acestora pe exerciţii financiare, dacă aceasta este posibilă.     4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor sau al părţilor sociale, pentru a acoperi capitalul societăţilor comerciale absorbite.  În cadrul acestei etape se efectuează:     a)  determinarea valorii contabile a acţiunilor sau a părţilor sociale ale societăţilor comerciale care fuzionează, prin raportarea aportului net la numărul de acţiuni sau de părţi sociale emise.  Valoarea contabilă a unei acţiuni/părţi sociale se poate obţine şi prin raportarea activului net contabil la numărul de acţiuni/ părţi sociale;     b)  stabilirea raportului de schimb al acţiunilor sau al părţilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei acţiuni ori părţi sociale a societăţii absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni sau părţi sociale a societăţii absorbante, raport verificat şi aprobat de experţi in conformitate cu art. 239 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare;       5.  Determinarea numărului de acţiuni sau de părţi sociale de emis pentru remunerarea aportului net de fuziune     a)  determinarea numărului de acţiuni sau de părţi sociale ce trebuie emise de societatea comercială care absoarbe, fie prin raportarea capitalului propriu (activului net) al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni sau părţi sociale a societăţii comerciale absorbante, fie prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii comerciale absorbite cu raportul de schimb;     b)  majorarea capitalului social la societatea comercială care absoarbe, prin înmulţirea numărului de acţiuni care trebuie emise de societatea comercială care absoarbe cu valoarea nominală a unei acţiuni sau a unei părţi sociale de la această societate comercială;     c)  calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor sau a părţilor sociale şi valoarea nominală a acestora.    Societăţile  comerciale  care  sunt  absorbite  se  dizolvă  şi  îşi  pierd personalitatea juridică, o data cu inregistrarea in registrul comertului de incetarea existentei.     6.  Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii.    TRATAMENTUL FISCAL    Societatea absorbită     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") sunt venituri neimpozabile în    conformitate cu prevederile art. 27 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contu! 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile .      2.  Societatea absorbită trebuie să transmită societăţii absorbante valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabilă a acestor active, urmând să se amortizeze pe durata normală rămasă .      3.  În conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţii absorbite, cu excepţia situaţiei în care societatea absorbantă preia provizionul sau rezerva respectivă .  Exemple de rezerve anterior deduse :  rezerva legală de 5% din profitul contabil brut până ce aceasta va atinge 20% din capitalul social vărsat, rezervele constituite ca urmare a aplicării facilităţii fiscale privind neimpunerea unei părţi din profitul impozabil, rezerve din reevaluare.     4.  Potrivit prevederilor art. 34 alin. (8) din Codul fiscal, societatea absorbită are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.    Societatea absorbantă     1.  Potrivit prevederilor art. 26 alin. (2) din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată de societatea absorbită nu se recuperează de către societatea absorbantă .      2.  Societatea absorbantă foloseşte la determinarea profitului impozabil valorile  fiscale ale activelor  şi pasivelor  transmise  de către societatea absorbită; societatea absorbantă amortizează din punct de vedere fiscal valoarea fiscală a mjloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea absorbită, aplicând regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc.  În situaţia în care societatea abosorbantă nu cunoaşte valoarea fiscală pe care activele şi pasivele transferate au avut-o la societatea absorbită, valoarea  fiscală  a  activelor  şi  pasivelor  respective,  pentru  societatea absorbantă este zero.     3.  În cazul în care se preiau de la societatea absorbită rezerve şi/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil acestea urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.     4.  În situaţia în care valoarea rezervei legale prevăzută la art .  22, alin.    (1) lit. a) din Codul fiscal, rezultată în urma operaţiei de fuziune, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şi vărsat al societăţii absorbante, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cât această rezervă se menţine la valoarea  rezultată.  Valoarea  corespunzătoare diminuării  rezervei  legale reprezintă  venit  impozabil  reconstituirea  ulterioară  a  rezervei  nefiind deductibilă la determinarea profitului impozabil.         B.  Operaţiunile care se efectuează cu ocazia fuziunii prin contopire:     1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv, întocmirea situaţiilor financiare de fuziune şi determinarea capitalului propriu (activului net), efectuate în conformitate cu precizările de la lit. A pct. 1 - 3;     2.  Constituirea noii societăţi comerciale pe baza capitalului propriu (activului net) al societăţilor comerciale care fuzionează şi determinarea numărului de acţiuni sau parti sociale, prin raportarea capitalului propriu (activului net) la valoarea nominală a unei acţiuni sau a unei părţi sociale;     3.  Reflectarea  în contabilitatea societăţii  comerciale  nou-înfiinţate a capitalurilor aportate, a drepturilor şi obligaţiilor societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa;     4.  Reflectarea în contabilitatea societăţilor comerciale care s-au dizolvat a elementelor de activ şi de pasiv transmise noii societăţi comerciale.  TRATAMENTUL FISCAL    Societăţile care Îşi Încetează existenţa     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") sunt venituri neimpozabile în conformitate cu prevederile art.' 27 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Societăţile care îşi încetează existenţa trebuie să transmită societăţii care ia fiinţă, valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabilă a acestor active.     3.  În conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţilor care îşi încetează existenţa, cu excepţia situaţiei în care societatea care ia fiinţă preia provizionul sau rezerva respectivă.     4.  Potrivit prevederilor art. 34 alin. (8) din Codul fiscal, societăţile care îşi încetează existenţa au obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.    Societatea care ia fiinţă     1.  Potrivit prevederilor art. 26 alin. (2) din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată de societăţile care îşi încetează existenţa nu se recuperează de către societatea care ia fiinţă.     2.  Societatea care ia fiinţă foloseşte la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societăţile care îşi    încetează existenţa. Societatea care ia fiinţă amortizează din punct de vedere fiscal  valoarea  fiscală  a mjloacelor  fixe  amortizabile  transferate  de la societăţile care îşi încetează existenţa, aplicând re'gulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societătile  care îşi încetează existenta în situatia în care fuziunea nu ar fi avut loc.  În situaţia în care societatea care ia fiinţă nu cunoaşte valoarea fiscală pe care activele şi pasivele transferate au avut-o la societaţile care îşi încetează existenţa, valoarea fiscală a activelor şi pasivelor respective, pentru societatea care ia fiinţă, este zero.     3.  În cazul în care se preiau de la societăţile care îşi încetează existenţa rezerve şi/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil acestea urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.     4.  În situaţia în care valoarea rezervei legale prevăzută la art. 22, alin.  (1) lit. a) din Codul fiscal, rezultată în urma operaţiei de fuziune, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şi vărsat al societăţii care ia fiinţă, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cât această rezervă se menţine la valoarea  rezultată.  Valoarea  corespunzătoare diminuării  rezervei  legale reprezintă venituri impozabile, reconstituirea ulterioară a rezervei nefiind deductibilă la determinarea profitului impozabil.     5.  Valoarea fiscală a titlurilor de participare primite de persoanele care contribuie cu active este egală cu valoarea fiscală a activelor aduse drept contribuţie de către persoanele respective şi se înregistrează în Registrul fiscal.         C.  Operaţiunile cu ocazia divizării presupun următoarele etape:       1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate în conformitate cu precizările de la lit.A pct.1;     2.  a)  întocmirea situaţiilor financiare înainte de divizare de către societăţile comerciale  care urmează  să se divizeze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările  şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective;   b)  întocmirea situaţiilor financiare înainte de divizare de către societăţile comerciale care urmează să se divizeze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul  ministrului  finanţelor  publice  nr. 306/2002,  respectând  formatul prevăzut la cap. IV din reglementările respective;      3.  Împărţirea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii comerciale care se divizează, care se transmit societăţilor beneficiare pe baza protocolului de predare-primire;     4.  Stabilirea realităţii creanţelor, obligaţiilor,  provizioanelor şi a altor elemente de activ şi de pasiv;     5.  Calcularea primei de divizare, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor sau părţilor sociale şi valoarea nominală a acestora ;      6.  Reflectarea  în contabilitatea societăţilor  comerciale  beneficiare  a elementelor de activ şi de pasiv primite de la societatea comercială care s-a divizat;     7.  Reflectarea în contabilitatea societăţii comerciale care s-a divizat a transmiterii elementelor de activ şi de pasiv ca urmare a divizării.  Societăţile comerciale care au aplicat Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, iar în urma divizării nu mai îndeplinesc criteriile de mărime stabilite prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001 au obligaţia  să continue  aplicarea  acestor  reglementări  pentru asigurarea comparabilităţii situaţiilor financiare.  TRATAMENTUL FISCAL  Societatea care  se  divizează     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") sunt venituri neimpoz bile în conformitate cu prevederile art. 27 alin .  (4) lit. a) din Codul fiscal. ln mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Societatea care se divizează trebuie să stabilească valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat şi să o comunice societăţii care ia fiinţă. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile transferate, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabilă a acestor active.     3.  În conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţilor care îşi încetează existenţa, cu excepţia situaţiei în care societatea care ia fiinţă preia provizionul sau rezerva respectivă .      4.  Potrivit prevederilor art. 34 alin .  (8) din Codul fiscal, societăţile care îşi încetează existenţa au obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1 O  zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la Registrul Comerţului.    Atunci când debitorul nu face plata obligaţiilor fiscale, sunt obligaţi la plata acestora, dobândind calitatea de debitori, cei care preiau ,  în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului persoană juridică, supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare. În cazul în care debitorul persoană juridică este supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare, la plata obligaţiilor fiscale sunt obligate, conform răspunderii proporţionale: persoana juridica care preia  patrimoniul  prin  absorbţia  debitorului;  persoana  juridică  care  se înfiinţează  ca  urmare  a fuziunii  debitorului  cu alta persoana  juridică; persoanele juridice care se înfiinţează ca urmare a divizării totale a debitorului    sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia; debitorul, persoanele juridice înfiinţate ori care îşi sporesc patrimoniul ca urmare a divizării parţiale a debitorului.  Societăţile care preiau activele şi pasivele     1.  Potrivit prevederilor art. 26, alin (2) din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată de societatea care se divizează nu se recuperează de către societăţile care preiau activele şi pasivele transferate.     2.  Societăţile care preiau activele şi pasivele transferate folosesc la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societatea care se divizează. Societaţile amortizează din punct  de vedere  fiscal valoarea  fiscală  a mijloacelor  fixe  amortizabile transferate de la societatea care se divizează, aplicând regulile prevăzute la art.24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societatea care se divizează în situaţia în care divizarea nu ar fi avut loc. În situaţia în care societăţile nu cunosc valoarea fiscală pe care activele şi pasivele transferate au avut-o la societatea  care  se divizează,  valoarea  fiscală  a  activelor  şi pasivelor respective, pentru societăţile care preiau activele şi pasivele, este zero.     3.  În cazul în care se preiau de la societatea care se divizează rezerve şi  /sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil, acestea urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.     4.  În situaţia în care valoarea rezervei legale prevăzută la art. 22, alin. (1), lit. a) din Codul fiscal, rezultă în urma operaţiei de divizare, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şi vărsat al societăţilor care preiau activele şi pasivele în urma unei operaţiuni de divizare, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cât această rezervă se menţine la valoarea rezultată.    CAPITOLUL 2  DIZOLVAREA ŞI LICHIDAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE    Din punct  de vedere juridic,  dizolvarea  societăţilor  comerciale  este reglementată de Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (art. 222 - 232).  Operaţiunile de lichidare a societăţilor comerciale sunt reglementate de art. 246 - 264 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, şi de Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, republicată, cu modificările şi completările ulterioare .   La dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale cu capital de stat se vor avea în vedere şi precizările elaborate de Autoritatea pentru Valorificarea Activelor  Statului.  Încetarea existenţei societăţilor comerciale ca persoane juridice presupune parcurgerea a două etape: dizolvarea şi lichidarea.     A.  Operaţiunile care se efectuează in situaţia dizolvării societăţii comerciale,  în cazurile prevăzute la art. 222 alin. (1) [cu excepţia modului de dizolvare prevăzut la lit. f)] şi la art. 223 - 232 din 'Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, pentru lichidarea societăţii comerciale:      1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care urmează să se lichideze, potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată,  normelor şi reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate cu această ocazie;     2.  a)  întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective;   b)  întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice  nr.  306/2002,  respectând  formatul  prevăzut  la  cap.  IV  din reglementările respective;      3.  Stabilirea de către adunarea generală a acţionarilor sau a asociaţilor a operaţiunilor care urmează să fie efectuate de către lichidator în numele societăţii comerciale;     4.  Valorificarea elementelor de activ (vânzarea imobilizărilor şi a stocurilor, încasarea creanţelor, a investiţiilor financiare pe termen scurt etc.);     5.  Achitarea datoriilor societăţii comerciale către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, precum şi a celorlalte obligaţii sociale către alte fonduri, salariaţi şi alţi terţi;     6.  Stabilirea rezultatului lichidării (profit sau pierdere);     7.  Calcularea, reţinerea şi virarea impozitului pe profiUvenit şi a impozitului pe dividende în urma acţiunii de dizolvare/lichidare:     8.  Întocmirea bilanţului de partaj, în conformitate cu formatele prevăzute la pct. 2;     9.  Efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societăţii comerciale, rezultat din lichidarea societăţii comerciale, în funcţie de:     1.  prevederile statutului şi/sau ale contractului de societate;     2.  hotărârea adunării generale a acţionarilor/asociaţilor, consemnată în registrul şedinţelor adunării generale;     3.  cota de participare la capitalul social.  Partajul constă în împărţirea capitalului propriu (activului net), rezultat din lichidare, între acţionarii sau asociaţii societăţii comerciale.  Societăţile comerciale pe acţiuni, care intră sub incidenţa Legii nr. 314/2001 pentru reglementarea situaţiei unor societăţi comerciale, cu modificările şi completările ulterioare, au obligativitatea numirii lichidatorilor în conformitate cu prevederile art. 258 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.         B.  Operaţiunile  care se efectuează  În cazul În care societatea comercială intră În faliment.  Aceste operaţiuni, care se efectuează în conformitate cu art .  77 - 123 din Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, republicată, cu modificările ulterioare, sunt:     1.  sigilarea şi conservarea bunurilor care fac parte din averea societăţii comerciale;     2.  inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii comerciale, potrivit Legii contabilităţii nr .  82/1991, republicată, normelor şi  reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate cu această ocazie. Lichidatorul va angaja în numele debitorului un evaluator care va evalua bunurile din averea debitorului în conformitate cu standardele internaţionale de evaluare, potrivit art. 100 alin. (3) din Legea nr. 64/1995 modificată şi completată prin Legea nr.149/2004.     3.  a)  întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective, mai puţin notele explicative;    b)  întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice  nr .   306/2002,  respectând  formatul  prevăzut  la  cap .   IV  din reglementările respective ,  mai puţin notele explicative;     4.  vânzarea bunurilor perisabile sau supuse deprecierii iminente;     5.  vânzarea bunurilor importante din averea debitorului (terenuri, fabrici, instalaţii) cât mai avantajos şi cât mai repede, cu acordul prealabil al creditorilor;     6.  depunerea la bancă, în contul debitorului, a sumelor realizate din vânzarea bunurilor ;      7.  stabilirea, potrivit legii, a masei pasive;     8.  distribuirea sumelor realizate din lichidare, potrivit planului de distribuire între creditori ,  în ordinea prevăzută de lege;     9.  întocmirea şi aprobarea raportului final;  1O.  întocmirea situaţiilor financiare finale.   Dacă lichidarea se prelungeşte peste durata unui exerciţiu financiar, lichidatorii  sunt obligaţi să întocmească  situaţiile  financiare  anuale  ale societăţilor  comerciale care îşi încetează activitatea,  în conformitate cu prevederile art.26 (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată şi ale art. 261(1) din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.    CAPITOLUL 3  RETRAGEREA SAU EXCLUDEREA UNOR ASOCIAŢI *  DIN CADRUL SOCIETĂŢILOR COMERCIALE    Din punct de vedere juridic, retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale este reglementată de art. 217 - 221 din Legea nr. 31/1990 privind societaţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.  Operaţiunile care  se  efectuează cu ocazia retragerii sau excluderii unor asociaţi:     1.  Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv prin folosirea ori de câte ori este posibil a cel puţin două metode de evaluare recunoscute de standardele internaţionale de evaluare. Nefolosirea unor metode recunoscute trebuie fundamentată, potrivit art.133 din Legea nr.31/1990, modificată prin Legea nr.161/2003;     2.  Determinarea capitalului propriu (activului net) pe baza bilanţului sau pe baza balantei de verificare;     3.  Efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societăţii comerciale, în vederea stabilirii părţii ce se cuvine asociaţilor care se retrag, potrivit dispoziţiilor legale în vigoare, în funcţie de:     a)  prevederile statutului sau ale contractului de societate;     b)  hotărârea adunării generale a asociaţilor, consemnată în registrul şedinţelor adunării generale;     c)  cota de participare la capitalul social, după caz.  În conformitate cu prevederile art. 219 alin. (2) din Legea nr. 31/1990 privind societaţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, se achită asociatului exclus suma de bani care reprezintă partea proporţională din capitalul propriu (activul net)/patrimoniul social.    CAPITOLUL 4  ASPECTE CU CARACTER GENERAL PRIVIND REORGANIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE    Situaţiile financiare întocmite cu ocazia fuziunii, divizării sau încetării activităţii  societăţilor  comerciale  care  aplică  Reglementările  contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, sunt supuse auditului financiar, care se efectuează de către auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, potrivit legii.  *Conform art. 61 alin(2) din Legea 31/1990, republicata, termenul asociali include si actionarii  În situaţia când societatea care a preluat afacerea continuă activitatea comercială a întreprinderii care şi-a cedat bunurile, _ la operaţiunile de fuziune sau divizare se poate folosi metoda valorii nete contabile care presupune preluarea tuturor elementelor bilanţiere.  Societăţile comerciale  absorbante sau absorbite care deţin titluri de participare la societăţile comerciale absorbite sau absorbante vor anula titlurile respective, la valoarea contabilă, prin diminuarea altor rezerve, a primei de fuziune sau a capitalului social, cuantumuri care vor fi aprobate de adunarea generală a acţionarilor.  La data întocmirii bilanţului de fuziune, divizare sau încetare a activităţii, diferenţele de curs valutar dintre cursul de schimb de la această dată şi cursul de schimb de la data înregistrării în contabilitate, rezultate din evaluarea disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat în valută, acreditive şi depozite pe termen scurt în valută etc., se înregistrează în conturile de venituri şi cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.  Creanţele şi datoriile în valută se evaluează pe baza cursului de schimb în vigoare la data întocmirii bilanţului de fuziune, divizare sau încetare a activităţii. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de la data înregistrării creanţelor sau datoriilor în valută ori faţă de cursul la care au fost raportate în situaţiile financiare anterioare şi cursul de schimb de la data întocmirii bilanţului se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar ,  după caz.  Operaţiunile care au loc după data întocmirii bilanţului de fuziune sau divizare se efectuează numai cu aprobarea acestora de către societatea absorbantă sau de către societăţile care primesc prin divizare elementele de activ şi de pasiv. Activ i tăţile respective vor fi evidenţiate în contabilitatea societăţii absorbite sau care se divizează şi vor fi avute în vedere la întocmirea documentelor privind protocolul de predare-primire şi balanţa de verificare.  Înregistrarea  preluării elementelor  de activ şi de pasiv ale societăţii absorbite de către societatea absorbantă se face înainte de radierea societăţii absorbite de la Oficiul registrului comerţului.  Societăţile comerciale absorbante şi cele rezultate în urma divizării, care intră sub incidenţa Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor  Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, au obligaţia să aplice aceste reglementări.  Societăţile comerciale care fuzionează ori care se divizează şi care au înregistrat pierdere contabilă vor stipula în documentele de fuziune sau divizare încheiate între părţi modalităţile de acoperire a pierderii.  În situaţia în care societatea comercială care se lichidează are pierdere contabilă care nu poate fi acoperită cu ocazia lichidării, modalitatea de acoperire a acesteia va fi cea prevăzută în hotărârea judecătorească definitivă şi irevocabilă, în vederea întocmirii situaţiilor financiare finale .   Societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa prin fuziune sau divizare şi care au activ net (capitaluri proprii) negative li se preiau elementele de activ şi de pasiv fără emisiune de acţiuni, iar societăţilor comerciale care se lichidează şi se găsesc în aceeaşi situaţie li se aplică prevederile legale.  Societăţile comerciale  care se află în lichidare vor depune în mod obligatoriu declaraţiile (de impozit, asigurări de sănătate, fond de şomaj etc.),  precum şi decontul de T.V.A., la termenele stabilite de reglementările legale. Acestea se semnează de lichidator.  Potrivit prevederilor art. 247 alin. (5) din Legea n'r. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, lichidatorii îşi îndeplinesc mandatul sub controlul cenzorilor, la societăţile care au obligativitatea existenţei acestora.  În perioada lichidării societăţii comerciale, cenzorii vor verifica toate operaţiunile prevăzute în normele privind lichidarea societăţilor comerciale.  *  *   *  EXEMPLE PRIVIND REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A PRINCIPALELOR OPERAŢIUNI DE FUZIUNE, DIVIZARE, DIZOLVARE ŞI LICHIDARE A SOCIETĂŢILOR COMERCIALE, PRECUM ŞI RETRAGEREA SAU EXCLUDEREA UNOR ASOCIAŢI, 51 IMPLICATIILE FISCALE  l  FUZIUNEA ŞI DIVIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE   PARTEA  I:  Metoda  rezultatului,  respectiv  evaluarea globală a societăţilor  În toate exemplele prezentate, formatul de bilanţ este cel prevăzut în Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr. 306/2002, considerându-se că societătile respective aplică prevederile acestui ordin·.  În doloana "A" s-au menţinut numerele rândurilor (Nr. rd.) din formatul de bilanţ prevăzut prin reglementările de la alineatul precedent.     A.  Fuziunea prin absorbţie     A.1  Caz general Exemplul nr. 1:     1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor  comerciale  care  fuzionează  (Societatea  "P"   -  absorbantă şi Societatea "R" - absorbită).  Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăP", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 3.125.000 mii lei (valoarea justă este de 8.500 . 000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.375.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea  ăP",  în mii lei:  212 = 105  3.125.000           * Societăţile comerciale car . e aplică OMFP nr.94/2001 vor ţine cont şi de prevedrile Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară  Rezultatele evaluării societăţii ăR" sunt reflectate la venituri asa cum este prezentat la pct. 6 .     2.  	Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăti comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:    Bilanţul societăţii "P"    - mii lei -       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (11.425.000-2.925.000)    02    8.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    8.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371)    05    1.000.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (2.200.000-75.000)    06    2.125.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    250.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL(rd. 05 la 08)    09    3.375.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    3.875.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -500.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    8.000.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    2.000.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (200 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    2.000.000        III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    3.125.000        IV. REZERVE  (ct. 106)    26    2.875.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    8.000.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    8.000.000       Bilanţul societăţi'i "R"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (2.125.000-975.000)    02    1.150.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.150.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301)    05    825.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.875.000-275.000)    06    1.600.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    50.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.475.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 419)    11    1.225.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    1.250.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    2.400.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.250.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (125 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.250.000      IV. REZERVE  (ct. 1061*+1068**) (150.000+1.000.000)    26    1.150.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.400.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.400.000     * Rezerva legală a fost dedusă la constituire  ** Alte rezerve sunt formate din facilităţi fiscale     3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea  globală  a  Societăţii  ăR"  rezultată  în  urma  evaluării înregistrează o creştere de 1.350.000 mii lei faţă de activul net contabil.  Societatea  ăP"   Activ net contabil rezultat in urma evaluării = 11.875.000 mii lei - 3.875.000 mii lei = 8.000.000 mii lei  Aport net = Activ net contabil  Societatea ăR"  Activ net contabil = 3.625.000 mii lei - 1.225.000 mii lei = 2.400.000 mii lei Aport net= 2.400.000 mii lei+ 1.350.000 mii lei= 3.750.000 mii lei     4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:     •  Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "P" şi "R": Societatea "P"  8.000.000 mii lei : 200 mii acţiuni= 40.000 lei  Societatea "R"  3.750.000 mii lei: 125 mii acţiuni= 30.000 lei.     •  Stabilirea raportului de schimb al acţiunilor, prin raportarea valorii contabile a unei acţiuni a societăţii absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii absorbante:    30.000 : 40.000 = 3/4, adică se schimbă 4 acţiuni ale Societăţii "R" pentru 3 acţiuni ale Societăţii "P".       5.  Determinarea numărului de acţiuni de emis de Societatea "P", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii comerciale absorbante, fie prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul de schimb:     -  valoarea aportului net al societăţii "R" este de 3.750.000 mii lei     -  valoarea contabilă a unei acţiuni la Societatea "P" este de 40.000 lei    3.750.000 mii : 40.000 = 94 mii acţiuni (cifra exactă 93,75 mii); sau  125 mii acţiuni x 3/4 (raportul de schimb)= 94 mii acţiuni.       •  Determinarea  creşterii capitalului social la Societatea "P", prin înmulţirea numărului de acţiuni care trebuie emise de Societatea "P" cu valoarea nominală a unei acţiuni de la această societate comercială:    94 mii acţiuni x 1O.OOO lei/valoarea nominală a unei acţiuni= 940.000 mii lei capital social                     .     •  Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor şi valoarea nominală a acestora:    3.750.000 mii - 940.000 mii lei= 2.81O.OOO mii lei primă de fuziune. sau     •  Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:    3.750.000 mii lei - 940.000 mii lei - 1.150.000 mii lei = 1.660.000 mii lei primă de fuziune.  Acţionarii de la Societatea "R" vor primi, ca urmare a fuziunii, 94 mii de acţiuni a 1O.OOO lei (valoarea nominală a unei acţiuni).     6.  Evidenţierea  în contabilitatea societăţilor  a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii    Contabilitatea fuziunii la Societatea "R" - absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  evidenţierea valorii activului transferat reprezentand total active identificate in bilant plus creşterea de valoare rezultată la evaluarea globala:  461 = 7583 4.975.000     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:     6583  =  %    3.625.000      212    1.150.000*      301    825.000      411    1.600.000      5121    50.000        c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121  =  6583 3.625.000  7583  =  121  4.975.000     d)  transmiterea elementelor de pasiv:     419    =    461    1.225.000      %    =    456    3.750.000      1012        1.250.000      1061        150.000      1068        1.000.000      121        1.350.000               •  	 NOTA  Pentru  exemplele  de la fuziune şi divizare  (metodele  de la partea I şi partea II) se pot efectua  înregistrările  contabile  ale  conturilor rectificative (de  amortizare,  deprecieri ori diferenţe de preţ) în corespondenţă cu conturile de  active  ( 212,213,214,301 , 371 , 411,461,ş.a.)       e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:    456 = 461 3.750.000  Contabilitatea fuziunii la Societatea "P" - absorbantă  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea majorării capitalului social şi a primei de fuziune:       456 = %    3.750.000      1012    940.000      104i    2.810.000        b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "R" :     % =    456    4.975.000        207      1.350.000      212      1.150.000    sau      301      825.000        411      1.600.000        5121      50.000          % = 456    5.250.000      207    1.350.000      212    1.150.000      301    825.000      411**    1.875.000      5121    50.000      	        c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "R":       456 = 419    1.225.000    456 =%    1.500.000          419    1.225.000          49f *     275.000        d)  după înregistrarea fuziunii la Oficiul registrului comerţului se efectuează înregistrarea contabilă pentru rezervele care au fost deduse fiscal si se doreste mentinerea lor in contabilitatea societaţii absorbante  1042/analitic distinct, rezerva legala=  1061  150.000 1042/ analitic distinct, alte rezerve =  1068  1.000.000    Notă: în cazul în care prima de fuziune nu acoperă rezerva legală şi rezerva reprezentând facilităţi, transferul se va face în limita primei de fuziune, iar diferenţa până la nivelul rezervei respective se impozitează.          •  În cadrul contului 1042 se vor evidentia analitice distincte cu sumele reprezentând rezerva    ! gală şi alte rezerve formate din facilităţi fiscale  Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal  Bilanţul întocmit de Societatea "P" după fuziunea cu Societatea "R"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE            I. IMOBILIZARI NECORPORALE (ct.207)      1.350.000      li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (11.425.000 + 1.150.000 - 2.925.000)    02    9.650.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    11.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I.STOCURI (ct. 301+371-397)  (825.000+1 . 100 . 000-100 . 000)    05    1.825.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după  o perioadă  mai mare de un an sunt  prezentate separat.) (ct. 411-491) (2.200.000+1.875.000-75.000-275.000)    06    3.725.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    300.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL(rd. 05 la 08)    09    5.850.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.404+419) (3.875.000+1.225.000)    11    5.100.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    750.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    11.750.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    2.940.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (294 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    2.940.000      li. PRIME DE CAPITAL (ct. 1042)    23    2.810.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    3.125.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    2.875.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    11.750.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    11.750.000     IMPLICAŢII FISCALE    Societatea absorbită (R)     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") în sumă de 4 . 975.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 3.625.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea R deţine o clădire, valoare de intrare 2.125.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.125.000 mii lei; valoarea fiscală a clădirii este 1.000.000 mii lei (prin diferenţă) .  Societatea R comunică societăţii P valoarea fiscală a clădirii.     3.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă (P), acestea nu se supun impunerii la societatea R. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se va impune cu cota de impozit pe profit (societatea R datorând un impozit de 25%*275.000=68.750 mii lei) în cazul în care acest provizion nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante (P).     4.  Societatea R are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea absorbantă (P)     1.  Societatea P va amortiza din punct de vedere fiscal clădirea primită folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 1.000 . 000 mii lei pe perioada  . normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare utilizată de societatea R  în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  Rezervele preluate de la societatea R (care au fost deductibile), precum şi provizionul, în cazul în care se preia, urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.     3.  Fondul comercial de 1.350 . 000 mii lei nu se amortizează din punct de vedere fiscal, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     4.  Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 3.125.000 ,  rezultate ca urmare a fuziunii, nu sunt luate în calcul la determinarea deducerilor de amortizare, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.       A.2  Fuziunea societăţilor comerciale care au capitaluri proprii negative  Exemplul nr. 2:  Societatea absorbantă are capitaluri proprii pozitive, iar societatea absorbită are capitaluri proprii negative.     1.  	inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor  comerciale  care  fuzionează  (Societatea  "V"   -  absorbantă şi Societatea "W"  -  absorbită).  Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăV", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 75.000 mii lei (valoarea justă este de 5.450.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.375.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăV", în mii lei:  212 = 105  75.000  Rezultatele evaluării societăţii ăW' sunt reflectate la venituri, aşa cum este prezentat la pct. 5.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Bilanţul societăţii "V"     -  mii lei -       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (8.375.000-2.925.000)    02    5.450.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    5.450.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371)    05    1.000.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)  (ct. 411-491)  (2.200.000-75.000)    06    2.125.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    250.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL (rd. 05 la 08)    09    3.375.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O  PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    3.875.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -500.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    4.950.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd . 20 la 22) Din care:    19    2.000.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (200 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    2.000.000        III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    75.000        IV. REZERVE  (ct. 106)    26    2.875.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    4.950.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    4.950.000     Bilanţul Societăţii "W'     -  mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct.212-2812) ( 2.920.000 -1.320.000)    02    1.600.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.600.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371-378) (1.520.000-80.000)    05    1.440.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (3.820.000-500.000)    06    3.320.000      IV. CASA SI CONTURI LA BANCI  (ct. 5121)    08    40.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    4.800.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    6.680.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -1.880.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    -280.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    1.600.000      - capital subscris vărsat (1012)  (160 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.600.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    1.120.000      VI. Rezultatul exerciţiului financiar (ct.121 ) Sold D    30    3.000.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    -280.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    -280.000          3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea  globală  a  Societăţii  ăW"  rezultată  în  urma  evaluării înregistrează o creştere de 130.000 mii lei faţă de activul net contabil.  Societatea ăV"  Activ net contabil = 8.825.000 mii lei - 3.875.000 mii lei = 4.950.000 mii lei Aport net = Activ net contabil          •  Deoarece activul net este mai mic decât jumătate din capitalul social, AGA va lua măsuri în conformitate cu art.153 din Legea m.31/1990, cu modificările şi completările ulterioare  •• Suma din ct. 1068 este formată din facilităţi fiscale    Societatea ăW"  Activ net contabil = 6.400.000 mii lei - 6.680.000 mii lei = -280.000 mii lei Aport net= -280.000 mii lei+ 130.000 mii lei= -150.000 mii lei       4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:  În cazul de mai sus, societatea absorbantă ăV", preia elementele de activ şi pasiv ale societăţii absorbite ăW' fără emisiune de acţiuni, aceasta având după evaluare un aport net negativ în valoare de 150.000 mii lei, în conformitate cu normele metodologice aprobate prin prezentul ordin.     5.  Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii    Contabilitatea fuziunii la Societatea "W" - absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:      a)  evidenţierea valorii activului transferat:  461 = 7583 6.530.000     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:          6583 = %    6.400.000      212    1.600.000      371    1.440.000      411    3.320.000      5121    40.000     .  c) închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:   121 = 6583 6.400.000  7583 = 121  6.530.000     d)  transmiterea elementelor de pasiv:       404    =    461    6.680.000      %    =    456    2.850.000      1012        1.600.000      1068        1.120.000      121        130.000      456    =    121    3.000.000        e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:      461 = 456 150.000  Contabilitatea fuziunii la Societatea "V" - absorbantă  Înregistrări contabile, în mii lei:       a)  înregistrarea aportului net:    117 = 456   150.000     -diferenţa intre 6.680.000 si 6.530. OOO     b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "W" :       % =    456        6.530.000          % =    456      7.030.000      207      130.000      207      130.000      212      1.600.000    sau    212      1.600.000      371      1.440.000      371      1.440.000      411    3.320.000    411 *     3.820.000      5121    40.000    5121    40.000        c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "W":  456 = 404  6.680.000    sau  456 = %    7.180.000   404 6.680.000  491*  500.000          •  	Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal    Bilanţul întocmit de Societatea "V" după fuziunea cu Societatea "W"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE            I. IMOBILIZARI NECORPORALE (ct.207)    01    130.000      11. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (8.375.000+1.600.000 - 2.925.000)    02    7.050.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    7.180.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371)  (1.000.000 + 1.440.000)    05    2.440.000      li. CREANŢE (Sumele  ce  urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)  (ct. 411-491)  (2.200.000 + 3.820.000 - 75.000-500.000)    06    5.445.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANC I (ct. 5121)  (250 . 000 + 40.000)    08    290.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    8.175.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404) (3.875.000 + 6.680.000)    11    10.555.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -2.380.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    4.800.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    2.000.000      - capital subscris vărsat (ct.1012) (200 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    2.000.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    75.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    2.875.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold O    28    150.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    4.800.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    4.800.000     IMPLICAŢII FISCALE  Societatea absorbită  (1N,)      1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") în sumă de 6.530.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 6.400.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea W deţine o clădire, valoare de intrare 2.920.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.920.000 mii lei; valoarea fiscală a clădirii este  1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea W comunică societăţii V valoarea fiscală a clădirii.     3.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) nu au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă (fiind folosite pentru acoperirea pierderii), acestea se supun impunerii; societatea W datorează, pentru aceste rezerve, impozit pe profit de 25%*1.120.000 mii lei=  280.000 mii lei. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit (societatea W datorând un impozit de 25%*500.000=125.000 mii lei) în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.     4.  Societatea W are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea absorbantă (V)     1.  Societatea V va amortiza clădirea primită folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită (W) în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 1.000.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare aleasă de societatea W în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  Fondul comercial de 130.000 mii lei nu se amortizează din punct de vedere fiscal, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     3.  Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 75.000 mii lei nu sunt luate în calcul la determinarea  deducerilor de amortizare, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.      Exemplul nr. 3:  Societatea absorbantă are capitaluri proprii negative, iar societatea absorbită are capitaluri proprii pozitive.     1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor  comerciale  care  fuzionează  (Societatea  "S"   -  absorbantă şi Societatea "T"  -  absorbită).  Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăS", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 125.000 mii lei (valoarea justă este de 5.500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.375.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăS", în mii lei:  212 = 105  125.000  Rezultatele evaluării societăţii ăT" sunt reflectate la venituri, aşa cum se prezinta la pct. 6.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Bilanţul societăţii "S"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (8.425.000-2.925.000)    02    5.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    5.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371)    05    1.000.000      11. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)  (ct. 411-491) (3.300.000-1.175.000)    06    2.125.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    250.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)    09    3.375.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    9.875.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -6.500.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    -1.000.000·        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    2.000.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (200 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    2.000.000        III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    125.000        IV. REZERVE  (ct. 106)    26    2.875.000        V. REZULTAT REPORTAT (ct.117) Sold D    28    6.000.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    -1.000.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    -1.000.000          *  Deoarece activul net este mai mic decât jumătate din capitalul social, AGA va lua măsuri în conformitate cu art.153 din Legea nr.31/1990, cu modificările şi completările ulterioare   Bilanţul societăţi! "T"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (2.125.000-975.000)    02    1.150.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.150.000      8. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301)    05    825.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.875.000-275.000)    06    1.600.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    50.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.475.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 419)    11    1.225.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    1.250.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    2.400.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.250.000      -  capital subscris vărsat  (ct.1012)   (125 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.250 . 000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    1.150.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.400.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.400.000        3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea  globală  a  Societăţii  ăT"  rezultată  în  urma  evaluării înregistrează o creştere de 100.000 mii lei faţă de activul net contabil.  Societatea ăS"  Activ net contabil= 8.875.000 mii lei - 9.875.000 mii lei= -1.000.000 mii lei Aport net = Activ net contabil       *  Suma din contul 1068 este formată din repartizarea profitului net din anii anteriori   Societatea ăT"  Activ net contabil = 3.625.000 mii lei - 1.225.000 mii lei = 2.400.000 mii lei Aport net = 2.400.000 mii lei + 100.000 mii lei = 2.500.000 mii lei     4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:       •  Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "S" şi "T": Societatea "S"  Pentru societatea absorbantă care are capital propriu (aport net) negativ, se va lua în considerare valoarea nominală a unei acţiuni.  1 acţiune "S" = 1O.OOO lei    Societatea "T"  2.500.000 mii lei: 125 mii acţiuni existente= 20.000 lei.       •  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor:    20.000 : 1O.OOO = 2/1, adică se schimbă 1 acţiune a Societăţii "T" pentru 2 acţiuni ale Societăţii "S".       5.  Determinarea numărului de ac . tiuni de emis de Societatea "S", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei ac . tiuni a societăt . ii comerciale absorbante, fie prin Înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul  de schimb:     -  valoarea aportului net al Societăţii "T" este de 2.500.000 mii lei     -  valoarea nominală a unei acţiuni la Societatea "S" este de 1O.OOO lei      2.500.000 mii : 1O.OOO lei/actiune = 250 mii actiuni;  sau              '              '   125 mii acţiuni x 2/1 (raportul de schimb)= 250 mii acţiuni.       •  Determinarea creşterii de capital social la Societatea "S":      250 mii actiuni x 1O.OOO lei/actiune = 2.500.000 mii lei, respectiv v ' aloarea activului ne ' t al Societăţii "T".  Acţionarii de la Societatea "T" vor primi, ca urmare a fuziunii, 250 mii de acţiuni a 1O.OOO lei (valoarea nominală a unei acţiuni).     6.  Evidenţierea  în  contabilitatea  societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii    Contabilitatea fuziunii la Societatea "T" - absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  evidenţierea valorii activului transferat:  461 = 7583 3.725.000     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       6583  =  %    3.625.000      212    1.150.000      301    825.000      411    1.600.000      5121    50.000        c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121 = 6583 3.625.000  7583 = 121  3.725.000     d)  transmiterea elementelor de pasiv:       419    =    461    1.225.000      %    =    456    2.500.000      1012        1.250.000      1068        1.150.000      121        100.000        e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:  456 = 461 2.500.000  Contabilitatea fuziunii la Societatea "S" - absorbantă  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea preluării aportului net:  456  =  1012   2.500.000       b)  înregistrarea elementelor de activ preluate de la Societatea "T" :       % =    456    3.725.000      % =    456    4.000.000      207      100.000      207      100.000      212      1.150.000    sau    212      1.150.000      301      825.000      301      825.000      411      1.600.000      41f      1.875.000      5121      50.000      5121      50.000        c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "T":      456 = 419  1.225.000   sau  456 = %  419  491*  1.500.000  1.225.000  275.000          •  	Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal    Bilanţul întocmit de Societatea "S" după fuziunea cu Societatea "T"  - mii lei-         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE            I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE (ct. 207)    01    100.000      li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (8.425.000+1.150.000-2.925.000)    02    6.650.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    6.750.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 301+371-397) (825.000+1.000.000)    05    1.825.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă  mai mare de un an sunt  prezentate separat.) (ct. 411-491) (3.300.000+1.875.000-1.175.000-275.000)    06    3.725.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)  (250.000 + 50.000)    08    300.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)    09    5.850.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.404+419) (9.875.000 + 1.225.000)    11    11.100.00  o      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -5.250.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    1.500.000"        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    4.500.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (450 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    4.500.000"      III.REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    125.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    2.875.000      V. REZULTAT REPORTAT (ct.117) Sold D    28      6.000.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.500.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.500.000             •  	Deoarece activul net este mai mic decât jumătate din capitalul social, AGA va lua măsuri în conformitate cu art . 153 din Legea nr . 31/1990 ,  cu modificările şi completările ulterioare  IMPLICAŢII FISCALE  Societatea absorbită (T)     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi altehoperaţii de capital") în sumă de 3.725.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. ln mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 3.625.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea T deţine o clădire, valoare de intrare 2.125.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.125.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este  1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea T comunică societăţii S valoarea fiscală a clădirii.     3.  Având în vedere faptul că rezervele nu au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil acestea nu se supun impunerii. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu  cota  de  impozit  pe  profit  (societatea  T  datorând  un  impozit  de 25%*275.000=68.750 mii lei) în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante (S).     4.  Societatea T are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea absorbantă (S)     1.  Societatea S va amortiza clădirea folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de  1.000.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă şi folosind metoda de amortizare aleasă de societatea T în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  Fondul comercial de 100.000 mii lei nu se amortizează din punct de vedere fiscal, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     3.  Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 125.000 mii lei nu sunt luate în calcul la determinarea  deducerilor de amortizare, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.       A.3  Cazuri particulare privind fuziunea prin absorbţie     A.3.1  Societatea absorbantă deţine titluri la societatea absorbită  Exemplul nr. 4:  Societatea "J" absoarbe societatea "K", la care deţine titluri de participare.     1.  	Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor  comerciale  care  fuzionează  (Societatea  "J"   -  absorbantă şi Societatea "K"  -  absorbită).    Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăJ", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un minus de 169.000 mii lei, (valoarea justă este de 1.031.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 1.200.000  mii lei).  Societatea  are in evidenta  rezultate  din reevaluari corespunzatoare.  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăJ", în mii lei:  105      =       2131      169.000  Notă  Instalaţiile tehnice au Înregistrat anterior un plus de valoare care să asigure diferenţa negativă din reevaluare.  Rezultatele evaluării societăţii ăK" sunt reflectate la venituri, aşa cum se va vedea la pct. 6.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Bilantul societătii "J"  '        '·              - mii lei-        Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (1.731.000-700.000)    02    1.031.000      III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE (ct. 263)  (9 mii acţiuni x 20.000 lei/acţiune)    03    180.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.211.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    1.732.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate  după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411)    06    1.168.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    450.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    3.350.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE lNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401)    11    3.130.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    220.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    1.431.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.280.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (80 mii acţiuni x 16.000 lei/acţiune)    21    1.280.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    31.000      IV. REZERVE (ct. 106}    26    120.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.431.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.431.000     Bilanţul societăţii "K"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (800.000-160.000)    02    640.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    640.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371-397) (1.400.000-270.000)    05    1.130.000      11. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt  prezentate separat.) (ct. 411)    06    910.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    180.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.220.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401)    11    1.840.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    380.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    1.020.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    720.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (60 mii acţiuni x 12.000 lei /acţiune)    21    720.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    200.000      IV. REZERVE (ct. 1068*)    26    100.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.020.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.020.000     * Suma din contul 1068 este formată din repartizarea profitului din anii anteriori    Notă  Societatea "J" deţine 15% din capitalul societăţii "K":     -  60.000 acţiuni x 15% = 9.000 acţiuni     -  costul de achiziţie al unei acţiuni este de 20.000 lei.       3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea  globală  a  Societăţii  ăK"  rezultată  în  urma  evaluării înregistrează o creştere de 240.000 mii lei (de ex. la mijloace de transport) faţă de activul net contabil.  Societatea ăJ"  Activ net contabil= 4.561.000 mii lei - 3.130.000 mii lei= 1.431.000 mii lei Aport net= 1.431.000 mii lei+ 9.ooo· mii lei= 1.440.000 mii lei  * Reprezintă plusul de valoare al acţiunilor deţinute la societatea "K":  9.000 mii lei= 9.000 acţiuni x (21.000 lei /acţiune - 20.000 lei /acţiune)  Societatea ăK"  Activ net contabil= 2.860.000 mii lei -1.840.000 = 1.020.000 mii lei Aport net = 1.020.000 mii lei + 240.000 mii lei = 1.260.000 mii lei     4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:     -  Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "J" şi "K" 1 acţiune J = 1.440.000.000 lei/ 80.000 acţiuni = 18.000 lei  1 acţiune K = 1.260.000.000 lei/ 60.000 acţiuni= 21.000 lei     -  Determinarea raportului de schimb (RS) RS = 21.000 lei/ 18.000 lei= 7 / 6  Pentru  6 acţiuni ale societăţii "K", societatea "J" trebuie să emită 7 acţiuni.       5.  Determinarea numărului de acţiuni de emis de Societatea "J", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la  valoarea contabilă a unei act . iuni a societăt . ii comerciale absorbante, fie prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul  de schimb:  1.260.000.000 lei/ 18.000 lei= 70. OOO acţiuni sau  60.000 acţiuni "K" x 7  I  6 = 70.000 acţiuni  Societatea "J" deţine însă 15% din acţiunile societăţii "K" şi se află astfel în situaţia de a-şi remunera propriile acţiuni. în aceast caz, numărul de acţiuni emise pe care le vor primi acţionarii societăţii "K", se determină astfel:  70.000 acţiuni x 85% = 59.500 acţiuni.  Acţiunile ce revin societăţii "J" vor fi anulate, respectiv:  70.000 acţiuni x 15% = 10.500 acţiuni     6.  Evidenţierea  în  contabilitatea societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii  Contabilitatea fuziunii la Societatea "K" - absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  evidenţierea valorii activului transferat:  461 = 7583 3.100.000     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       6583 = %    2.860.000      213    640.000      371    1.130.000      411    910.000      5121    180.000        c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121  =  6583 2.860.000  7583 = 121  3.100.000     d)  transmiterea elementelor de pasiv:       401    =    461    1.840.000      %    =    456    1.260.000      1012        720.000      105        200.000      1068        100.000      121        240.000        e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:  456 = 461 1.260.000  Contabilitatea fuziunii la Societatea "J" - absorbantă  Determinarea creşterii de capital propriu generate de aportul societăţii "K"     a)  Creşterea de capital propriu  1.260.000 mii lei x 85% = 1.071.000 mii lei  sau  59.500 acţiuni x 18.000 lei= 1.071.000 mii lei din care:     •  creştere de capital social:  59.500 acţiuni x 16.000 lei= 952.000 mii lei       •  primă propriu-zisă de fuziune    1.071.000 - 952.000 = 119.000 mii lei.     b)  	Determinarea valorii titlurilor de participare deţinute la Societatea "K" - absorbită  1.260.000 mii lei x 15% = 189.000 mii lei din care:     •  anulare acţiuni  9.000 acţiuni x 20.000 lei = 180.000 mii lei     •  diferenţă pozitivă din evaluare  9.000 acţiuni x (21.000 - 20.000) = 9.000 mii lei  sau  189.000 - 180.000 = 9.000 mii lei.  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea aportului rezultat din fuziune:  456      =       %  1012  1042  1.080.000  952.000  128.000*)     b)  anularea titlurilor de participare:       %    =    263    180.000      106        120.000      1042        60.000          *l  Prima de fuziune este formată din prima propriu-zisă de fuziune la care se adaugă diferenţa pozitivă din evaluarea titurilor de participare.   128.000 mii lei= 119.000 mii lei+ 9.000 mii lei  Societăţile comerciale absorbante sau absorbite care deţin titluri de participare la societăţile comerciale absorbite, respectiv absorbante, vor elimina aceste titluri la valoarea lor contabilă.  La societăţile comerciale la care adunarea generală a acţionarilor sau a asociaţilor aprobă cuantumurile de suportare a acestor titluri de participare prin diminuarea altor rezerve, a primei de fuziune sau a capitalului social, se vor efectua înregistrările corespunzătoare (106 = 262; 1042 = 262; 1012=262).     c)  preluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii "K":         %    =    456    3.100.000      213        880.000      371        1.130.000      411        910.000      5121        180.000      456    =    %    2.020.000          117    180.000          401    1.840.000     Bilanţul întocmit de Societatea "J" după fuziunea cu Societatea "K"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (1.731.000+880.000-700.000)    02    1.911.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.911.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371) (1.732.000 + 1.130.000)    05    2.862.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt  prezentate separat.) (ct. 411) (1.168.000+910.000)    06    2.078.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)  (450.000+180.000)    08    630.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    5.570.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401) (3.130.000+1.840.000)    11    4.970.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    600.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    2.511.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    2.232.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (139,5 mii acţiuni x 16.000 lei/acţiune)    21    2.232.000      li. PRIME DE CAPITAL (ct. 104)    23    68.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    31.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold C    27    180.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.511.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    2.511.000     IMPLICAŢII FISCALE  Societatea absorbită (K)     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") în sumă de 3.100.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 2.860.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea K deţine un mijloc de transport, valoare de intrare 800.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 300.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este 500.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea K comunică societăţii J valoarea fiscală a imobilizării corporale.     3.  Având în vedere faptul că rezervele din repartizarea profitului net s­ au constituit după plata impozitului pe profit acestea nu se supun impunerii. Rezervele din reevaluare (200 . 000 mii lei) provin din reevaluarea legală a mijlocului de transport, valoarea de 5.000 mii lei fiind deja dedusă la determinarea profitului impozabil prin intermediul amortizării mijlocului de transport.     4.  Societatea K are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.    Societatea absorbantă (J)     1.  Societatea J va amortiza mijlocul de transport folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 500.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare aleasă de societatea K în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 169.000 mii lei, rezultate cu ocazia fuziunii, nu sunt luate în calcul la determinarea deducerilor de amortizare, în conformitate cu prevederile art .  24 din Codul fiscal.               A.3.2  Societatea absorbită deţine titluri la societatea absorbantă  Exemplul nr. 5:  Societatea "M" absoarbe societatea "N" care deţine 10% din capitalul societăţii "M".     1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor  comerciale  care  fuzionează  (Societatea  "M"   -  absorbantă şi Societatea "N"  -  absorbită).    Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăM", pe baza evaluării . efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 240.000 mii lei, (valoarea justă este de 1.740.OOO mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 1.500.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăM", în mii lei: 2131 = 105  240.000  Rezultatele evaluării societăţii  ăN"  sunt reflectate la venituri, aşa cum este prezentat la pct. 6.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăţi  comerciale care fuzionează,  în baza datelor din contabilitate, date  care  au  fost  puse  de  acord  cu  rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Bilanţul societăţii  "M"      -  mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813)  (2.140.000-400.000)    02    1.740.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.740.000      8. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    1.250.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411)    06    710.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    460.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.420.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE lNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.401+462) (2.000.000+160.000)    11    2.160.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    260.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    2.000.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.360.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (80 mii acţiuni x 17.000 lei/acţiune)    21    1.360.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    360.000      IV. REZERVE  (ct. 106)    26    180.000      V.REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold C    27    100.000  -      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.000.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    2.000.000     Bilanţul societăţi.i "N"     -  mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813) (1.500.000-960.000)    02    540.000      III. IMOBILIZARI FINANCIARE (ct. 263)  (8 mii acţiuni x 20.000 lei/acţiune)    03    160.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    700.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    1.150.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.150.000-200.000)    06    950.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    130.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.230.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 162+401) (230.000+1.800.000)    11    2.030.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    200.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    900.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    600.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (50 mii acţiuni x 12.000 lei)    21    600.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    90.000      IV. REZERVE (ct. 1061*)    26    100.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold C    27    110.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    900.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    900.000       *  Rezerva legală a fost dedusă la constituire     Notă  Societatea "N" deţine I 0% din capitalul societăţii "M":     -  80.000 actiuni x 10% = 8.000 actiuni     -  costul de a '    chiziţie al unei acţiuni '    este de 20.000 lei.         3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea  globală  a  Societăţii  ăN"  rezultată  în  urma  evaluării înregistrează o descreştere de 190.000 mii lei faţă de activul net contabil.  Societatea ăM"  Activ net contabil = 4.160.000 mii lei - 2.160.000 mii lei = 2.000.000 mii lei Aport net = Activ net contabil  Societatea ăN"  Activ net contabil= 2.930.000 mii lei - 2.030.000 mii lei= 900.000 mii lei Aport net = 900.000 mii lei - 190.000 mii lei + 40.000* mii lei =750.000 mii lei  40.000 mii lei= 8.000 acţiuni x (25.000 lei /acţiune - 20.000 lei /acţiune)     4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:     •  Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "M" şi "N"  1 acţiune M = 2.000.000.000 lei/ 80.000 acţiuni= 25.000 lei  1 acţiune  N  = 750.000.000 lei/ 50.000 acţiuni= 15.000 lei     •  Determinarea raportului de schimb (RS) RS = 15.000 lei / 25.000 lei = 3  I  5    Pentru 5 acţiuni ale societăţii  "N",  societatea "M" trebuie să emită 3 acţiuni proprii.     5.  Determinarea numărului de acţiuni de emis de Societatea "M", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii comerciale absorbante, fie prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul de schimb:  750.000.000 lei/ 25.000 lei= 30.000 acţiuni sau  50.000 acţiuni ăN" x 3  I  5 = 30.000 acţiuni  Prin absorbirea societăţii "N", pentru cele 8.000 de acţiuni deţinute de societatea "N" la societatea "M", societatea "M" absorbantă se află în situaţia dobândirii propriilor acţiuni. Aceste acţiuni se înregistrează în contul 502 "Acţiuni proprii" şi vor fi anulate conform prevederilor Legii nr.31/1990 privind societăţile comerciale republicată, cu modificările şi completările ulterioare.    *Reprezinta plusul de valoare al actiunilor delinute la societatea  ăM"      6.  Evidenţierea  in  contabilitatea societăţilor  a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii  Contabilitatea fuziunii la Societatea "N" - absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:       a)  evidenţierea valorii activului transferat:    461 = 7583 2.780.000       b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       6583 = %    2.930 . 000      213    540 . 000      263    160.000      371    1.150.000      411    950.000      5121    130.000          c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121 = 6583 2.930.000  7583 = 121  2.780.000     d)  transmiterea elementelor de pasiv:       %    =    461    2.030.000      162        230.000      401        1.800.000        %    =    456      900.000      1012        600.000      105        90.000      1061        100.000      117        11O . OOO      şi            456    =    121    150.000          e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:      456 = 461 750.000  Contabilitatea fuziunii la Societatea "M" - absorbantă  Determinarea creşterii de capital propriu generate de aportul societăţii  "N"   30.000 acţiuni x 25.000 lei= 750.000 mii lei din care:     •  creştere de capital social:  30.000 acţiuni x 17.000 lei= 510.000 mii lei       •  primă propriu-zisă de fuziune, calculată ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor şi valoarea nominală a acestora:    750.000 - 510.000 = 240.000 mii lei.  sau     •  primă propriu-zisă de fuziune, calculată ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:    750.000 - 510.000 - 100.000 = 140.000 mii lei.  Înregistrări contabile, în mii lei:       a) înregistrarea aportului rezultat din fuziune:        456 =  %    750.000      1012    510.000      1042/analitic distinct· /rezerva legală    240.000        b)  preluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii  "N"        %    =    456   2.780.000         %    =    456      2.980.000        213      350.000      213        350.000      371      1.150.000    sau    371        1.150.000      411      950.000      411        1.150 . 000      502      200.000      502        200 . 000      5121      130.000      5121        130.000      456=    %    2.030.000      456    =    %        2.230.000        162    230.000    sau        162    230.000        401    1 .800.000          401    1 .800.000                  491    200.000             •  	În cadrul contului 1042 se vor evidentia analitice distincte cu sumele reprezentând rezerva legală şi alte rezerve reprezentind facilităţi fiscale      •• Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal     c)  anularea acţiunilor proprii:  % = 502  1042  1068  200 . 000  64.000*  136 . 000**       d)  după înregistrarea fuziunii la Oficiul registrului comerţului se efectuează înregistrarea contabilă pentru rezervele care au fost deduse fiscal si se doreşte mentinerea lor in contabilitatea societaţii absorbante  1042/analitic distinct, rezerva legala= 1061 100 . 000          •  64.000 mii lei= 8.000 acţiuni x (25.000 lei /acţiune - 17 . 000 lei /acţiune    ••  136 . 000 mii lei = 8 . 000 acţiuni x 17.000 lei /acţiune   Bilanţul întocmit de Societatea "M" după fuzi,mea cu Societatea "N"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (2.140.000+350.000-400.000)    02    2.090.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    2.090.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371) (1.250.000+1.150.000)    05    2.400.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (710.000+1 . 150.000-200.000)    06    1.660.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121) (460.000+130.000)    08    590.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    4.650.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE lNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN  (ct. 162+401+462)  (230.000+2.000.000+1.800.000+160.000)    11    4.190.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    460.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    2.550.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.870.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (110 mii acţiuni x 17.000 lei/acţiune)    21    1.870.000      li. PRIME DE CAPITAL (ct. 104)    23    176.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    360.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    44.000      V.REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold C    27    100.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.550.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33 )    34    2.550.000     IMPLICAŢII FISCALE  Societatea absorbită (N)     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") în sumă de 2.780.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 2.930.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea  N  deţine un mijloc de transport, valoare de intrare 1.500.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 500.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este 1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea  N  comunică societăţii M valoarea fiscală a imobilizării corporale.     3.  Având în vedere faptul că rezerva legală care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil (contul 1061) nu a fost preluată în acelaşi cont la societatea absorbantă, aceasta se supune impunerii; societatea N datorează, pentru această rezervă, impozit pe profit de 25%*100.000 mii lei =  25.000 mii lei. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.  Rezervele din reevaluare (90.000 mii lei) provin din reevaluarea legală a mijlocului de transport, valoarea de 5.000 mii lei fiind deja dedusă la determinarea profitului impozabil prin intermediul amortizării mijlocului de transport.     4.  Societatea  N  are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea absorbantă (M)     1.  Societatea M va amortiza mijlocul de transport folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 1.000.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare aleasă de societatea  N  în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  În cazul în care rezerva legală rezultată din fuziune depăşeşte 20% din capitalul social al societăţii M, diferenţa nu se impune cu impozit pe profit.     3.  Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 240.000 mii lei nu sunt luate în calcul la determinarea  deducerilor  de amortizare,  în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, în condiţiile în care se menţin la nivelul sumei rezultate.         A.3.3  Societăţile participante deţin participaţii reciproce  Exemplul nr. 6:  Societatea "E" cu un capital de 1.11O.OOO mii lei absoarbe societatea "I" cu un capital de 525.000 mii lei. Societatea "E" deţine 5.000 acţiuni ale societăţii "I", iar societatea "I" deţine 4.500 acţiuni ale societăţii "E".     1.  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează (Societatea  "E" -  absorbantă şi Societatea  "I" -  absorbită).  Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăE", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 23.000 mii lei (valoarea justă este de 2.280.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 2.257.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăE " , în mii lei:  213 = 105  23.000  Rezultatele evaluării societăţii ăI" sunt reflectate la venituri, aşa cum este prezentat la pct. 6.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două  societăţi  comerciale  care  fuzionează,  în  baza  datelor  din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Bilanţul societăţii "E"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (2.360.000-80.000)    02    2.280.000      III. IMOBILIZARI FINANCIARE (ct. 263)  (5 mii acţiuni x 32.000 lei/acţiune)    03    160.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    2.440.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371-397) (1.350.000-100.000)    05    1.250.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.250.000-150.000)    06    1.100.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    350.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.700.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE TNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401)    11    1.480.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    1.220.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    3.660.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.110.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (30 mii acţiuni x 37.000 lei/acţiune)    21    1.110.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    730.000      IV. REZERVE (ct. 1061+1068)  (220.000+620. OOO)     26    840.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold C    27    980.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.660.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.660.000       Bilan . tul societăt , i . i "I"    - mii lei -       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813) (1.380.000-300.000)    02    1.080.000      III. IMOBILIZARI FINANCIARE (ct. 263)  (4,5 mii acţiuni x 40.000 lei/acţiune)    03    180.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    1.260.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371-397) (900.000-360.000)    05    540.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.300.000-950.000)    06    350.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    80.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    970.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 162+401) (1.000.000+ 752.500)    11    1.752.500      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE ( rd. 09+10-11-18)    12    -782.500      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    477.500        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    525.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (21 mii acţiuni x 25.000 lei/acţiune)    21    525.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    215.000      IV. REZERVE  (ct. 106f)    26    75.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold D    28    337.500      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    477.500      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    477.500             •  Rezerva legală a fost dedusă la constituire         3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea globală a Societăţii ăI" rezultată în urma evaluării înregistrează o creştere de 190.000 mii lei asupra fondului comercial.  Stabilirea valorii acţiunilor societăţilor "E" şi "I"    - mii lei-     Nr. crt.    Elemente    Societatea "E"    Societatea "I"      1    Capital social    1.110.000    525.000      2    Rezerve din reevaluare    730.000    215.000      3    Rezerve    840.000    75.000      4    Rezultatul reportat    980.000    (337.500)      5    Plusvaloare asupra fondului comercial    -    190.000      6    Plusvaloare asupra titlurilor    5.000 Y- 160.000    4.500 X-180.000      7    Valoarea globală a societăţii (rd. 1 la 6)    3.500.000+5.000 Y    487.500+4.500 X      8    Număr de acţiuni    30.000    21.000     X  -   valoarea contabilă pe acţiune la Societatea "E";   Y  - valoarea contabilă pe acţiune la Societatea "I".   Sistemul de ecuaţii este:  {30.000 X= 5.000 Y + 3.500.000.000 (rd.8 ori X =rd.7 pt. Societatea"E")  {21.000 Y = 4.500 X+  487.500.000 (rd.8 ori Y=rd.7 pt. Societatea"!") Rezolvând sistemul de ecuaţii se obţin valorile:  X  = 125.000 lei/acţiune Y = 50.000 lei/acţiune   Valoarea estimată a societăţii = Valoarea pe acţiune x Număr de acţiuni Valoarea societăţii "E" = 125.000 lei x 30.000 acţiuni= 3.750.000 mii lei  Aport net = 3.750.000 mii lei  Valoarea societăţii "I"= 50.000 lei x 21.000 acţiuni= 1.050.000 mii lei Aport net = 1.050.000 mii lei     4.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:       •  Determinarea raportului de schimb (RS) RS = 50.000 lei/ 125.000 lei= 2 / 5  Vor fi schimbate 5 acţiuni "I" pentru 2 acţiuni "E".       5.  Determinarea numărului de acţiuni de emis de Societatea "E", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii comerciale absorbante, fie  prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul de schimb:  1.050.000.000 lei/ 125.000 lei= 8.400 acţiuni sau  21.000 acţiuni  ăI"  x 2 / 5 = 8.400 acţiuni  În principiu, cele 21 . 000 acţiuni ale Societăţii "I" vor trebui să fie schimbate pentru 8.400 acţiuni ale Societăţii "E".  Societatea "E" se află însă în situaţia de a primi acţiuni proprii în schimbul acţiunilor Societăţii "I", fapt pentru care în proiectul de fuziune va fi introdusă o clauză, respectiv Societatea "E" va renunţa la drepturile sale  aferente celor 5.000 de actiuni ale Societătii "I".  '           '   În aceste condiţii, acţiunile corespunzătoare acţionarilor Societăţii "I" de la Societatea "E" reprezintă:  21.000 acţiuni - 5.000 acţiuni= 16.000 acţiuni, care vor fi schimbate  pentru  16.000 acţiuni x 2 / 5 = 6.400 acţiuni .      6.  Evidenţierea  în  contabilitatea societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii    Contabilitatea fuziunii la Societatea  "I" -  absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  evidenţierea valorii activului transferat:  461 = 7583 2.802.500*  * 2.802.500 = 2.230.000 + rd.5 (190.000) şi rd. 6 (4.500*125 - 180.000) din  tabel de la Societatea ăI"     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       6583 = %    2.230.000      213    1.080.000      263    180.000      371    540.000      411    350.000      5121    80.000        c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121 = 6583 2.230.000  7583 = 121 2.802.500     d)  transmiterea elementelor de pasiv:       %    = 461     1.752.500        162      1.000.000      401      752.500      %    =    456      1.387.500      1012        525.000      105        215.000      1061        75.000      121        572.500      şi  456 =    117      337.500        e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:  456  =  461 1.050.000  Contabilitatea fuziunii la Societatea "E" - absorbantă  Aportul total al Societăţii "I" este de 1.050.000 mii lei şi corespunde:     •  dreptului altor acţionari decât cei ai Societăţii "E"  16.000 acţiuni x 50.000 lei = 800.000 mii lei din care:  - creştere de capital social  6.400 acţiuni x 37.000 lei= 236.800 mii lei     -  primă propriu-zisă de fuziune, calculată ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor şi valoarea nominală a acestora:  800.000 - 236.800 = 563.200 mii lei;  sau     -  primă propriu-zisă de fuziune, calculată ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:    800.000 - 236.800 - 75.000 = 488.200 mii lei;     •  drepturilor Societăţii "E"      5.000 acţiuni x 50.000 lei= 250.000 mii lei. Acest aport determină:     -  anularea titlurilor de participare (acţiuni) deţinute la Societatea "I" la valoarea contabilă de 160.000 mii lei  şi     -  o diferenţă pozitivă din evaluare  250.000 - 160.000 = 90.000 mii lei.  Concomitent se primesc ca aport 4.500 acţiuni proprii a căror valoare este de 4.500 acţiuni x 125.000 lei = 562.500 mii lei. Anularea acestor acţiuni determină:     -  reducerea capitalului social    4.500 acţiuni x 37.000 lei= 166.500 mii lei  - diminuarea primei de fuziune  562.500 -,166.500 = 396.000 mii lei.  Alţi acţionari  decât cei ai Societăţii "E" vor primi 6.400 acţiuni ale Societătii "E" în schimbul celor 16.000 actiuni ale Societătii "I", schimbul  realizân ' du-se astfel: 5 acţiuni ale Societăţii " '  I" pentru 2 acţiun '  i ale Societăţii  "E".  Înregistrări contabile, în mii lei :      a)  înregistrarea aportului rezultat din fuziune:     456    =    %    890.000          1012  1042 ·     236 . 800  653.200 ··           b)  anularea titlurilor de participare:  106    =   263  160.000     c)  preluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii "I":       %    =    456    2.802.500      %    =    456    3 . 752.500      207        190.000      207        190.000      213        1.080.000    sau    313        1.080.000      371        540.000      371        540.000      411        350.000      41f**        1.300.000      502        562.500      502        562.500      5121        80.000      5121        80.000        456      =      %      1.912.500        456      =      %      2 . 862.500          117    160.000          117    160.000          162    1.000.000    sau        162    1.000.000          401    752.500          401    752.500                    49f**    950.000        d)  anularea acţiunilor proprii:       %    =    502    562.500      1068        166.500      1042        396.000             •  În cadrul contului 1042 se vor inregistra analitic distinct cu suma reprezentând rezerva legală    **  Prima de fuziune este formată din prima propriu-zisă de fuziune la care se adaugă diferenţa pozitivă din evaluarea titlurilor de participare  .   653.200 mii lei  =  563 . 200 mii lei + 90 . 000 mii lei    •••  Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a prov i zionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal      e)  după înregistrarea fuziunii la Oficiul registrului comerţului se efectuează înregistrarea contabilă pentru rezervele care au fost deduse fiscal si se doreşte menţinerea lor in contabilitatea societaţii absorbante    1042/analitic distinct, rezerva legala  =  1061 75.000  Bilanţul întocmit de Societatea "E" după fuziunea cu Societatea  "I"   - mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          I. IMOBILIZARI NECORPORALE (ct. 207)    01    190.000      li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (2.360.000+1.080.000-80.000)    02    3.360.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    3.550.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371-397) (1.350.000+540.00-100.000)    05    1.790.000      11. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.250.OOO+1 .300.000-150.000-950.OOO)    06    1.450.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)  (350.000+80.000)    08    430.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    3.670.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE lNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 162+401) (1.000.000+1.480.000+752.500)    11    3.232.500      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    437.500      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    3.987.500        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.346.800      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (36,4 mii acţiuni x 37.000 lei/acţiune)    21    1.346.800      li. PRIME DE CAPITAL (ct. 104)    23    257.200      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    730.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    513.500      V.REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold C    27    1.140.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.987.500      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33 )    34    3.987.500     IMPLICAŢII FISCALE  Societatea absorbită  (/)      1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") în sumă de 2.802 . 500 mii lei sunt venituri neimpozabile.  În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 2.230.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea I deţine un mijloc de transport, valoare de intrare 1.380.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 380.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este 1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea I comunică societăţii E valoarea fiscală a mijlocului de transport .      3.  Având în vedere faptul că rezerva legală a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil (contul 1061) a fost preluată în acelaşi cont la  societatea  absorbantă,  aceasta  nu  se  supune  impunerii.  Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.  Rezervele din reevaluare (215.000 mii lei) provin din reevaluarea legală a mijlocului de transport, valoarea de 5.000 mii lei fiind deja dedusă la determinarea profitului impozabil prin intermediul amortizării mijlocului de transport.     4.  Societatea I are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea absorbantă (E)     1.  Societatea  E  va amortiza echipamentul tehnologic folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc .  Prin urmare ,  va amortiza valoarea de 1.000.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare aleasă de societatea I în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  Fondul comercial de 190.000 mii lei nu se amortizează din punct de vedere fiscal, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     3.  Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 23.000 mii lei nu sunt luate în calcul la determinarea  deducerilor  de amortizare,  în conformitate cu prevederile art .  24 din Codul fiscal.     4.  În cazul în care rezerva legală rezultată din fuziune depăşeşte 20% din capitalul social al societăţii E, diferenţa nu se impune cu impozit pe profit             B.  Fuziunea prin contopire  Exemplul nr. 7:       1.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care se dizolvă (Societatea  ă 1" şi Societatea  ă2"), în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Bilanţul Societăţii "1"  - mii lei-         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (3.560.000-1.480.000)    02    2.080.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL(rd. 01 la 03)    04    2.080.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371-378) (440.000-40. OOO)     05    400.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)  (ct. 411-491) (1.380.000-100.000)    06    1.280.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI  (ct. 5121)    08    120.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    1.800.000      O.DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.401)    11    2.440.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -640.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    1.440.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    1.000.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (100 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    1.000.000      IV. REZERVE (ct. 1061*, 1068**)  (200.000+240.000)    26    440.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.440.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.440.000     * Rezerva legală a fost dedusă la constituire  ** Alte rezerve sunt formate din facilităţi fiscale  Bilanţul Societăţii "2"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE(ct.212-2812) ( 2.920.000-1.320.000)    02    1.600.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    1.600.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371-378) (1.520.000-80.000)    05    1.440.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (3.820.000-500.000)    06    3.320.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    40.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)    09    4.800.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    3.680.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    1.120.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    2.720.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    1.600.000      - capital subscris vărsat (1012)  (160 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.600.000      IV. REZERVE (ct. 1061*, 1068**)  (320.000+800.000)    26    1.120.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.720.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.720.000     . .   *Rezerva legală a fost dedusă la const1tu1re  ** Alte rezerve sunt formate din facilităţi fiscale       2.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea globală a societăţilor rezultată în urma evaluării, înregistrează următoarele creşteri faţă de activul net contabil:     -  Societatea "1": 160.000 mii lei;     -  Societatea "2": 900.000 mii lei.  Societatea ă1"  Activ net contabil :::; 3.880.000 mii lei - 2.440.000 mii lei :::; 1.440.000 mii lei Aport net:::; 1.440.000 mii lei+ 160.000 mii lei:::; 1.600.000 mii lei.    Societatea ă2"  Activ net contabil = 6.400.000 mii lei - 3.680.000 mii lei = 2.720.000 mii lei Aport net= 2.720.000 mii lei + 900.000 mii lei = 3.620.000 mii lei.       3.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:  Determinarea numărului de acţiuni noi care trebuie emise de noua societate pe baza aportului net al societăţilor 1 şi 2, valoarea nominală a unei acţiuni fiind de 1O.OOO lei:     -  Pentru Societatea 1  1.600.000 mii lei : 1O.OOO lei = 160 mii actiuni;     -  Pentru Societatea 2  3.620.000 mii lei : 1O.OOO lei= 362 mii acţiuni.       4.  Evidenţierea  în contabilitatea societăţilor  a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii  Contabilitatea fuziunii la societăţile care se dizolvă     -  Societatea "1" şi Societatea "2"      Înregistrări contabile, în mii lei:     Societatea "1"      a) evidenţierea valorii activului transferat:    Sau:      461 = 7583   4.040.000    461 = 7583   4.040.000      b) scoaterea din evidenţă a elementelor de        activ:        6583 =   %   3.880.000    6583 =   %   3.980.000      212  2.080.000    212  2.080.000      371   400.000    371   400.000      411  1.280.000    411  1.380.000      5121   120.000    5121   120.000      c) închiderea conturilor de cheltuieli şi        venituri:        121 = 6583 3.880.000    121 = 6583 3.980.000      7583 = 121  4.040.000    7583 = 121  4.040.000      d) transmiterea elementelor de pasiv:        401 = 461  2.440.000    % = 461  2.540.000        401      2.440.000        491       100.000      % = 456  1.600.000        1012      1.000.000    % = 456  1.500.000      1061       200.000    1012      1.000.000      1068       240.000    1061       200.000      121        160.000    1068       240.000        121        60.000        e) regularizarea conturilor 456 şi 461:    456 = 461 1.600.000    456 = 461  1.500.000     Înregistrări contabile, în mii lei :      Societatea "2"      6583  =  %   6.400.000  212  1.600.000  371  1.440.000  411  3.320.000  5121    40.000  121  =  6583 6.400.000  7583  =  121  7.300.000  404  =  461  3.680.000  %  =  456  3.620.000  1012      1.600.000  1061       320.000  1068       800.000  121        900.000  456  =  461 3.620 . 000    Sau:  461  =  7583   7.300.000  6583  =  %   6.900.000  212  1.600.000  371  1.440.000  411  3.820.000  5121    40.000  121  =  6583 6.900.000  7583  =  121  7.300.000  %  =  461  4.180.000  404      3.680.000  491       500.000  %  =  456  3.120.000  1012      1.600.000  1061       320.000  1068       800.000  121        400.000  456  =  461 3.120.000        a)  evidenţierea valorii activului transferat: 461  =  7583   7.300.000     b)  scoaterea din evidenţă a elementelor de activ:     c)  închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri:     d)  transmiterea elementelor de pasiv:     e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:    Contabilitatea fuziunii la societatea nou înfiinţată  Înregistrări contabile, în mii lei:       a)  preluarea elementelor de activ:       %    =    456      11.340.000        %    =    456    11.940.000      212*        4.740.000      212*        4.740.000      371        1.840.000    sau    371        1.840.000      411        4.600.000      411 **         5.200.000      5121        160.000      5121        160.000        456 = %    6.120.000      456 =    %    6.720.000      401    2.440.000    sau      401    2.440.000      404    3.680.000        404    3.680.000              491**    600.000      înregistrarea preluării capitalului propriu:      456 =    %    5.220.000        1012    2.600.000        1061    520.000        1068    1.040.000        117    1.060.000        b)  preluarea elementelor de pasiv:     c)      În protocolul de predare-primire s-a prevăzut ca elementele capitalului propriu să fie preluate în structura existentă la fiecare societate.       *  Atunci când creşterea de valoare este aferentă unui activ imobilizat identificat   **  Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal   Bilanţul întocmit de noua societate comercială înfiinţată prin fuziunea societăţilor "1" şi "2"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212) (2.240.000+2.500.000)    02    4.740.000      ACTIVE IMOBILIZATE -TOTAL (rd. 01 la 03)    04    4.740.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371) (400.000+1.440.000)    05    1.840.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.380.OOO+3.820.000-100.000-500.OOO)    06    4.600.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121) (120.000+40.000)    08    160.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    6.600.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE lNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.401+404)  (2.440.000+3.680.000)    11    6.120.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    480.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    5 . 220.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    2.600.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (260 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiuni)    21    2.600.000      IV. REZERVE (ct.1061+1068)  (520.000+1.040.000)    26    1.560.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct.117) Sold C    27    1.060.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    5.220.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    5.220.000       IMPLICAŢII FISCALE  Societatea 1     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") în sumă de 4.040.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 3.880.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea 1 deţine o clădire, valoare de intrare 3.560.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 2.560.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este  1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea 1 comunică noii societăţi valoarea fiscală a imobilizării corporale.     3.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă, acestea nu se supun impunerii. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.     4.  Societatea 1 are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.    Societatea 2     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") în sumă de 7.300.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 6.400.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea 2 deţine o clădire, valoare de intrare 2.920.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.920.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este  1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea 2 comunică noii societăţi valoarea fiscală a imobilizării corporale.     3.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă, acestea nu se supun impunerii. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.     4.  Societatea 2 are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de , data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea nou Înfiinţată     1.  Rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068, preluate de la societăţile 1 şi 2, se supun prevederilor art. 22 din Codul fiscal.     2.  În situaţia în care provizionul pentru depreciere clienţi nu este preluat în acelaşi cont, veniturile provenite din diminuarea sau anularea acestuia sunt venituri impozabile.     3.  În cazul în care surplusul rezultat (ct. 117) este distribuit sub forma de dividende, acesta va fi impus cu impozitul pe dividende.       C.  Divizarea societăţilor comerciale     C.1  Divizarea societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa  Divizarea se face prin Împărţirea integrală  a  patrimoniului unei societăţi Între două sau mai multe societăţi existente sau care iau fiinţă conform art.233 alin. (2) din Legea nr.31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.  Exemplul nr. 8:     1.  lnventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care participă la divizare.  Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăU", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 800.000 mii lei (valoarea justă este de 4.800.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 4.000.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăU", în mii lei:  213 = 105  800.000  Rezultatele evaluării societăţii ăL" sunt reflectate la venituri, aşa cum este prezentat la pct. 6.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care participă la divizare, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord  cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Societatea comercială "L" se divizează. Societatea "U", care este deja înfiinţată preia 40% din patrimoniu, iar Societatea "O", care se înfiinţează preia 60% din patrimoniu.    Bilanţul Societaţii "U"     -  mii lei -         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813) (6.800.000-2.000.000)    02    4.800.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    4.800.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 301)    05    2.825.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.975.000-100.000)    06    1.875.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    900.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.600.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE TNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) ( 4.000.000 + 2.516.000)    11    6.516.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -916.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    3.884.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    70.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (7 mii părţi sociale x 1 O.OOO  lei/parte socială)    21    70.000      III. REZEVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    800.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    3.064.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121)  Sold D    30    50.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.884.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.884.000     Bilanţul Societăţii "L"     -  mii lei -         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (4.000.000 - 1.350.000)    02    2.650.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    2.650.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    3.160.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (2.100.000-153.300)    06    1.946.700      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    850.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.956.700      D .  DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)  (4.620.000+766.700)    11    5.386.700      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE ,  RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    570.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    3.220.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    100.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (1 O  mii părţi sociale x 1 O.OOO  lei/parte socială)    21    100.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    3.000.000      IV. REZERVE (ct. 1068*)    26    20.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121}  Sold C    29    100.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.220.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.220.000       *  Suma din contul 1068 este formată din repartizarea profitului din anii anteriori          3.  Evaluarea globală a societăţilor:  Valoarea globală a societăţilor rezultată în urma evaluării (de exemplu a mijloacelor de transport}, înregistrează următoarele creşteri faţă de activul net contabil:     -  Societatea "L": 350.000 mii lei;     -  Societătile "U" şi "O" preiau, prin divizare, cota parte din valoarea globală a  Societăţ ' ii ăL" evaluate.                '      •  Determinarea cotei părţi din aportul net după evaluare al societăţii ăL" care se divizează, preluat de societatea ăU":  Plusvalori: 350.000 x 40% = 140.000 mii lei  Aportul net după evaluare= (8.606.700 mii lei - 5.386.700 mii lei)x 40%  + 140.000 mii lei =  = 1.288.000 mii lei+ 140.000 mii lei = 1.428.000 mii lei       •  Determinarea activului net contabil al societăţii ăU":  Activ net contabil= 10.400.000 mii lei - 6.516.000 mii lei= 3.884.000 mii lei     4.  Determinarea raportului de schimb al părţilor sociale, pentru a acoperi aportul societăţii comerciale ăL".       •  Stabilirea valorii contabile a partilor sociale ale societăţilor "L" şi "U": Societatea "L"        1.428.000 mii lei : 4.000 (cota parte din 1 O.OOO)  părţi sociale= 357.000 lei  Societatea "U"  3.884.000 mii lei : 7.000 părţi sociale= 554.857 lei.     •  	Stabilirea raportului de schimb al părţilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei părţi sociale a societăţii ăL" la valoarea contabilă a unei părţi sociale a societăţii ăU":    357.000: 554.857 = 0.6434, adică se schimbă o parte socială a Societăţii "L" pentru 0.6434 părţi sociale ale Societăţii "U"     5.  Determinarea numărului de părţi sociale ce trebuie emise de societatea comercială "U", fie prin raportarea aportului net după evaluare al societăţii comerciale ăL" la valoarea contabilă a unei părţi sociale a societăţii  comerciale  ăU", fie prin înmulţirea numărului de părţi sociale ale societăţii ăL" cu raportul de schimb:     -  valoarea aportului net după evaluare al Societăţii "L" este de 1.428.000 mii lei     -  valoarea contabilă a unei părţi sociale la Societatea "U" este de 554.857  lei  1.428.000 mii lei: 554.857 lei= 2.574 (cifra exactă 2573.6 mii). sau  4.000 părţi sociale x 0.6434 (raportul de schimb)= 2.574 părţi sociale  Determinarea  creşterii  capitalului  social  la  societatea  "U",  prin înmulţirea numărului de părţi sociale care trebuie emise de societatea "U" cu valoarea nominală a unei părţi sociale de la această societate:  2.574 părţi sociale x 10.000 lei/valoarea nominală a unei părţi sociale= 25.740 mii lei  Calcularea primei de divizare, ca diferenţa intre valoarea contabila a acţiunilor si valoarea nominala a acestora : 1.428.000 mii lei - 25.740 mii lei  =1.402.260 mii lei  Asociaţii Societăţii "L" vor primi, ca urmare a divizării, 2574 părţi sociale a  10.000 lei (valoarea nominală a unei părţi sociale) .        6.  Evidenţierea  în  contabilitatea  societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia divizării    Contabilitatea la Societatea "L" care s-a divizat integral  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  evidenţierea valorii activului transferat la societăţile ăU" şi ăO": 461/U = 7583 3.582.680 (8.606.700 + 350.000)x40%  461/0 = 7583  5.374.020  (8.606.700 + 350.000)x60%  ·8.956.700     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate societăţilorăU" şi ăO":       6583  =  %    8.606.700      213    2.650.000      371    3.160.000      411    1.946.700      5121    850.000        c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121 = 6583 8.606.700  7583 = 121  8.956.700     d)  transmiterea elementelor de pasiv la societăţile ăU" şi ăO":       % =    461/U    2.154.680      401      1 . 848 . 000      419      306.680        % =    461/0    3.232.020      401      2.772.000      419      460.020             %    =    456    3.570.000      1012        100.000      1068        20.000      121        4 50.000      105        3.000.000        e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:    456 = 461/U 1.428.000  456 = 461/0 2.142.000  Contabilitatea la Societatea "U"  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea majorării capitalului social şi a primei de divizare:       456 = %    1.428.000      1012    25.740      1042    1.402.260        b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "L" :  %  . = 456    3.582.680            %   .  = 456     3.644.000   213  1.200.000  213      1.200.000  371      1.264.000    sau       371      1.264.000   411       778.680             411**       840.000   5121        340.000              5121       340.000      c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "L":        456 =%  401  419  2.154.680  1.848.000  306.680    sau  456 =%  401  419  491**  2.216.000  1.848.000  306.680  61.320       *Valoarea la care au fost preluate activele în contul 213 reprezintă 1.060.000 mii lei valoarea netă înainte de evaluare şi 140.000 mii lei diferenţă din reevaluare.  ••  Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal   Contabilitatea la Societatea "O"  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea capitalului propriu (activului net):       456  =  %    2.142.000      1012    60.000      105    2.010.000      1068    12.000      117    60.000      b) preluarea elementelor de activ de la Societatea "L" :      % = 456    5374.020         % = 456    5.466.000       213    1.800.000    sau    213    1.800.000      371    1.896.000      371    1.896.000      411    1.168.020      411*    1.260.000      5121    510.000      5121    510.000      c) preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "L":      456 = %     3.232.020   401    2.772.000    456    =    % 401    3.324.000  2.772.000      419     460.020    419    460.020        491*    91.980     * Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal  Întocmirea bilanţurilor societăţilor comerciale rezultate în urma  divizării  Bilanţul Societaţii "U" dupa primirea protocolului şi a balanţei de verificare     -  mii lei-         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213 - 2813) (6.800.000+1.200.000-2.000.000)    02    6.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    6.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301+371) (2.825.000+1.264.000)    05    4.089.000      li.  CREANŢE   (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.975.000+840.000-100.000-61.320)    06    2.653.680      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)  (900.000 + 340.000)    08    1.240.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    7.982.680      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)    11    8.670.680      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -688.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    5.312.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    95.740      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (9,574 mii părţi sociale x 1 O.OOO  lei/parte socială)    21    95.740      li. PRIME DE CAPITAL (ct.1042)    23    1.402.260      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    800.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    3.064.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121)  Sold D    30    50.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    5.312.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    5.312.000     Bilanţul Societăţii  " O" după primirea protocolului şi a balanţei de verificare     -  mii lei -           Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213+2813)(2.610.000-810.000)    02    1.800.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    1.800.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    1.896.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.260.000-91.980)    06    1.168.020      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    510.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    3.574.020      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O  PERIOADĂ DE PÂNĂ LA  UN AN  (ct. 401 + 419) (2.772.000 + 460.020)    11    3.232.020      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    342.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    2.142.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    60.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (6 mii părţi sociale X 1O.OOO lei/parte socială )    21    60.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    2.010.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    12.000      V. REZULTA TUL REPORTAT (ct.117) Sold C    27    60.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.142.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.142.000     IMPLICAŢII FISCALE  Societatea L     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") în sumă de 8.956.700 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 8.606.700 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.     2.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel:  mijloc  de  transport  A,  valoare  de intrare  1.600.000  mii  lei; amortizarea  fiscală cumulată  până la data fuziunii,  în conformitate  cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 600.000 mii lei; valoarea fiscală  a  imobilizării  corporale  este  1.000.000  mii lei (prin diferenţă). Societatea L comunică societăţii U (către care se transferă mijlocul de transport) valoarea fiscală a imobilizării;  mijloc  de  transport  B,  valoare  de  intrare  2.400.000  mii lei; amortizarea  fiscală  cumulată  până la data fuziunii,  în conformitate  cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.400.000 mii lei; valoarea fiscală  a  imobilizării  corporale  este  1.000.000  mii  lei (prin  diferenţă). Societatea L comunică societăţii O (către care se transferă mijlocul de transport) valoarea fiscală a imobilizării.     3.  Societatea L are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1 O  zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.         C.2  Divizarea  societăţilor  comerciale  care  nu îşi încetează existenţa              Divizarea se face prin Împărţirea parţială  a  patrimoniului unei societăţi Între două sau mai multe societăţi existente sau care iau fiinţă conform art.233 alin. (3) şi art. 245 alin. (3) din Legea nr.31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.  Exemplul nr. 9:     1.  lnventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care participă la divizare.  Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăG", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 40.000 mii lei (valoarea justă este de 2.500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 2.460.000 mii lei).  Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăG", în mii lei:  213 = 105  40.000  Rezultatele evaluării societăţii ăF" sunt reflectate la venituri, aşa cum se va vedea la pct. 6.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care participă la divizare, în baza datelor din contabilitate, date  care  au fost puse de acord cu  rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:  Societatea comercială ăF" se divizează cedând 80%", ea rămânând cu 20% din patrimoniu. Societatea ăG", care este deja înfiinţată preia 40% din patrimoniu, iar societatea ăH" care se înfiinţează preia 40% din patrimoniu.  Bilanţul Societaţii "G"  - mii lei-       Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (3.460.000-960.000)    02    2.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    2.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (371)    05    1.000.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (4.400.000-150.000)    06    4.250.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    560.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    5.810.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA  UN AN  (ct. 401 +419)    11    6.962.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -1.152.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    1.348.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    90.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (4,5 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    90.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    40.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    1.218.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.348.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    1.348.000     Bilanţul Societaţii "F"  - mii lei -       Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (6.500.000-1.245.000)    02    5.255.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    5.255.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371) (4.200.000-420.000+3.246.000)    05    7.026.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (5.700.000-700.000)    06    5.000.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    1.250.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL (rd. 05 la 08)    09    13.276.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) (10.000.000 + 2.839.000)    11    12.839.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    437.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12-17)    13    5.692.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    160.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (8 mii părţi sociale x 20.000lei/parte socială)    21    160.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    2.500.000      IV. REZERVE (ct. 1068*)    26    3.032.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    5.692.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    5.692.000     * Suma din ct. 1068 este formată din facilităţi fiscale     3.  Evaluarea globală a societăţilor:    Valoarea globală a societăţilor rezultată în urma evaluării (de exemplu a mijloacelor de transport), înregistrează următoarele creşteri faţă de activul net contabil_:     -  Societatea "F": 745.000 mii lei;     -  Societăţile "G" şi "H" preiau, prin divizare, cota parte din valoarea globală a Societăţii ăF" evaluate.     •  Determinarea cotei părţi din aportul net după evaluare al societăţii  ăF"   care se divizează, preluat de societatea ăG":  Plusvalori: 745.000 x 40% = 298.000 mii lei  Aport net după evaluare= (18.531.000 mii lei-12.839.000 mii lei)x  40%  +  298.000 mii lei =  = 2.276.800 mii lei + 298.000 mii lei= 2.574.800 mii lei       •  Determinarea activului net contabil al societăţii ăG":  Activ net contabil= 8.310.000 mii lei -6.962.000 mii lei= 1.348.000 mii lei      4.  Determinarea raportului de schimb al părţilor sociale, pentru a acoperi aportul societăţii comerciale ăF".        •  Stabilirea valorii contabile a părţilor sociale ale societăţilor "F" şi "G": Societatea "F"      2.574.800 mii lei : 3.200 (cota parte din 8.000) părţi sociale= 804.625 lei  Societatea "G"  1.348.000 mii lei : 4.500 părţi sociale= 299.555,6 lei.     •  	Stabilirea raportului de schimb al părţilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei părţi sociale a societăţii ăF" la valoarea contabilă a unei părţi sociale a societăţii ăG":    804.625: 299.555,6 = 2,686, adică se schimbă o parte socială a Societăţii "F" pentru 2,686 părţi sociale ale Societăţii "G".      5.  	Determinarea numărului de părţi sociale ce trebuie emise de societatea comercială "G", fie prin raportarea aportului net după evaluare al societăţii comerciale ăF" la valoarea contabilă a unei părţi  sociale  a societăţii  comerciale  ăG", fie prin înmulţirea numărului de părţi sociale ale societăţii ăF" cu raportul de schimb:     -  valoarea aportului net după evaluare al Societăţii "F" este de 2.574.800 mii lei     -  valoarea contabilă a unei părţi sociale la Societatea "G" este de 299.555,6    lei  2.574.800 mii lei: 299.555,6 lei= 8.595 (cifra exactă 8.595,4) .  sau  3.200 părţi sociale x 2,686 (raportul de schimb)= 8.595 părţi sociale     •  Determinarea  creşterii  capitalului  social  la  societatea  "G",  prin înmulţirea numărului de părţi sociale care trţbuie emise de societatea "G" cu valoarea nominală a unei părţi sociale de la această societate:    8.595 părţi sociale x 20.000 lei (valoarea nominală a unei părţi sociale)= 171.900 mii lei       •  	Calcularea primei de divizare, ca diferenţă între valoarea contabilă a părţilor sociale şi valoarea nominală a acestora:    2.574.800 mii lei - 171.900 mii lei= 2.402.900 mii lei primă de divizare. sau     •  	Calcularea primei de divizare, ca diferenţă între valoarea contabilă a părţilor sociale, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:    2.574.800 mii lei - 171.900 mii lei - 1.212.800 mii lei = 1.190.100 mii lei primă de divizare.  Asociaţii Societăţii "F" vor primi, ca urmare a divizării, 8595 părţi sociale a  20.000 lei (valoarea nominală a unei părţi sociale).     6.  Evidenţierea  în contabilitatea societăţilor  a operaţiunilor efectuate cu ocazia divizării  Contabilitatea la Societatea "F" care s-a divizat în proporţie de 80%    Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  	evidenţierea valorii activului transferat: 461/G = 7583 7.710.400  461/H = 7583 7.710.400     b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       6583 = %    14.824.800      213    4.204.000      301    3.024.000      371    2.596.800      411    4.000.000      5121    1.000.000        c)  închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:  121 = 6583 14.824.800  7583 = 121  15.420.800     d)  transmiterea conturilor de pasiv:       % = 461/G      5.135.600      401    4.000.000      419    1.135.600      %=    461/H      5.135.600      401      4.000.000      419      1.135.600      %  1012 *     =    456      5.149.600    128.000      105    2.000.000      1068    2.425.600      121    596.000        e)  regularizarea conturilor 456 şi 461:    456 = 461/G 2.574.800  456 = 461/H 2.574.800  Contabilitatea la Societatea "G"       Înregistrări contabile, în mii lei:        a) înregistrarea majorării capitalului social:      456 = %    2.574.800      1012    171.900      1042/analitic distinct, rezerva legală    2.402.900      b) preluarea elementelor de activ de la Societatea "F" :     % = 456    7.710.400          % = 456    7.990.400      301    1.512.000    301    1.512.000      371    1.298.400    371    1.298.400      411    2.000.000    411 **     2.280.000      5121    500.000    5121    500.000     213     2.400.000  sau  213     2.400.000       Societatea ăF", care nu şi-a Încetat existenţa, poate să transmită În locul capitalului social alte elemnte de capital prowiu de aceeaşi valoare   ••  Prin preluarea contului 411 la valoareli brută şi  a  provizionului reflectat În contul 491, care  la constituire nu  a  fost deductibil fiscal      c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "F"     456 =%    5.135.600    456    =%    5.415.600      401    4.000.000      401    4.000.000      419    1.135.600      419    1.135.600            491    280.000          d)  după înregistrarea fuziunii la Oficiul registrului comerţului se efectuează înregistrarea contabilă pentru rezervele care au fost deduse fiscal si se doreste menţinerea lor in contabilitatea societaţii absorbante       1042/ analitic distinct, alte rezerve  =   1068 1.212.800  CONTABILITATEA LA SOCIETATEA ăH"  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea capitalului propriu (activului net):       456 = %    2.574.800      1012·    64.000      105    1.298.000      1068    1.212.800        b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "F" :  % = 456      7.710.400          % = 456       7.990.400   213       2.400.000         213       2.400.000   301      1.512.000  sau     301      1.512.000   371      1.298.400        371  ..   1.298.400  411     2.000.000  411  2.280.000  5121       500.000         5121       500.000        c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea  "F":          456  =  %    5.135.600    456 =%    5.415.600      401    4.000.000    401    4.000.000      419    1.135.600    419    1.135.600          49f*    280.000             •   	 Societatea ăH", poate  să  primească în locul capitalului social alte elemente de capital propriu de aceeaş_i valoare     -  Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi  a  provizionului reflectat în contul 491, care  la constituire nu  a  fost deductibil fiscal  IMPLICAŢII FISCALE  Societatea "F"     1.  Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") sunt venituri neimpozabile în conformitate cu prevederile art. 27 alin. (4) lit. a) iar cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile, dacă soldul contului 121 din aceste operaţiuni nu a fost transferat ca profit distribuibil.     2.  Societatea  "F"  trebuie să transmită societaţilor "G"  şi  ăH" valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare a acestor active, urmând să se amortizeze pe durata normală rămasă.     3.  În confoormitate  cu prevederile art. 22 alin (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societaţii "F", cu excepţia situaţiei în care societatăţile ăG" şi ăH"  preiau provizionul sau rezerva respectivă. Având în vedere faptul că rezervele constituite ca urmare a acordării de facilităţi fiscale (contul 1068) au fost preluate de către societăţile "G" şi "H", aceste reserve nu se supun impunerii.  Întocmirea bilanţurilor societăţi'lor comerciale rezultate în urma divizării  Bilanţul Societăţii "G" după primirea protocolului şi a balanţei de verificare    - mii lei-       Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (3.460.000-960.000+2.400.000)    02    4.900.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    4.900.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371)  (1.680.000-168.000+1.000.000+1.298.400)    05    3.810.400      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (4.400.000+2.280.000-150.000-280.000)    06    6.250.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121) (560.000 + 500.000)    08    1.060.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    11.120.400      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)    11    12.097.600      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -977.200      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    3.922.800      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    261.900      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (13,095 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    261.900      li. PRIME DE CAPITAL (ct.1042)    23    2.402.900      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    40.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    1.218.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.922.800      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.922.800     Bilanţul Societăţii "H" după primirea protocolului şi a balanţei de verificare  -  mii lei-         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213)    02    2.400.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    2.400.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301+371) (1.512.000+1.298.400)    05    2.810.400      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (2.280.000-280.000)    06    2.000.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    500.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.310.400              D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)    11    5.135.600      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    174.800      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    2.574.800      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    64.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (3,2 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    64.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    1.298.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    1.212.800      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.574.800      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.574.800     Bilanţul Societăţii "F" după predarea protocoalelor şi a balanţelor de verificare  - mii lei-         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (1.449.000-249.000)    02    1.200.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    1.200.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371) (840.000-84.000+649.200)    05    1.405.200      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.140.000-140.000)    06    1.000.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    250.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    2.655.200      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) (2.000.000 + 567.800)    11    2.567.800      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    87.400      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    1.287.400      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    32.000      - capital subscris varsat (ct. 1 O 12)  (1,6 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    32.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    649.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    606.400      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.287.400      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.287.400     În exemplul prezentat mai sus se presupune că amortizarea de 40% corespunde imobilizărilor corporale preluate. De asemenea, se presupune că diferenţele  de  preţ  de  40%  corespund  materiilor  prime  preluate,  iar provizioanele pentru deprecierea mărfurilor şi clienţilor în proporţie de 40% corespund mărfurilor depreciate şi, respectiv, clienţilor preluaţi.  PARTEA  a-li-a: Metoda valorii nete contabile a societăţilor comerciale     A.  Fuziunea prin absorbţie     A.1  Caz general Exemplul nr. 10:     1.  S-a efectuat inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează (Societatea "P" - absorbantă şi Societatea "R" - absorbită).       2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate se prezintă astfel:  Bilanţul societăţii "P"       -  mii lei -       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (11.425.000-2.925.000)    02    8.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    8.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371)    05    1.000.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (2.200.000-75.000)    06    2.125.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    250.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL(rd. 05 la 08)    09    3.375.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    3.875.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -500.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    8.000.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    2.000.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (200 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    2.000.000        III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    3.125.000        IV. REZERVE  (ct. 106)    26    2.875.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    8.000.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33 )    34    8.000.000     Bilanţul societăţii "R"     -  mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    8    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (3.475.000-975.000)    02    2.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    2.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301)    05    825.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.875.000-275.000)    06    1.600.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    50.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)    09    2.475.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 419)    11    1.225.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV  DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    1.250.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    3.750.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    1.250.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (125 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.250.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    1.350.000      IV. REZERVE  (ct. 1061.+1068 .. ) (150.000+1.000.000)    26    1.150.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.750.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    3.750.000          3.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:       •  Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "P" şi "R": Societatea "P"    8.000.000 mii lei: 200 mii acţiuni= 40.000 lei     •  Rezerva legală a fost dedusă la constituire    •• Alte rezerve sunt formate din facilităţi fiscale    Societatea "R"  3.750.000 mii lei: 125 mii acţiuni= 30.000 lei.       •  Stabilirea raportului de schimb al acţiunilor, prin raportarea valorii contabile a unei acţiuni a societăţii absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii absorbante:    30.000: 40.000 = 3/4, adică se schimbă 4 acţiuni ale Societăţii "R" pentru 3 acţiuni ale Societăţii "P".     4.  Determinarea numărului de actiuni de emis de Societatea "P", fie prin raportarea activului net al societăţilor comerciale absorbite la  valoarea contabilă a unei act . iuni a societăt . ii comerciale absorbante, fie  prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul  de schimb:     -  valoarea activului net al societăţii "R" este de 3.750.000 mii lei     -  valoarea contabilă a unei acţiuni la Societatea "P" este de 40.000 lei    3.750.000 mii : 40.000 = 94 mii acţiuni (cifra exactă 93,75 mii); sau  125 mii acţiuni x 3/4 (raportul de schimb)= 94 mii acţiuni.     •  Determinarea  creşterii capitalului social la Societatea "P", prin înmulţirea numărului de acţiuni care trebuie emise de Societatea "P" cu valoarea nominală a unei acţiuni de la această societate comercială:    94 mii acţiuni x 1O.OOO lei/valoarea nominală a unei acţiuni= 940.000 mii lei capital social     •  Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor şi valoarea nominală a acestora:    3.750.000 mii - 940.000 mii lei= 2.810.000 mii lei primă de fuziune. sau     •  Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:    3.750.000 mii lei - 940.000 mii lei - 1.150.000 mii lei = 1.660.000 mii lei primă de fuziune.  Acţionarii de la Societatea "R" vor primi, ca urmare a fuziunii, 94 mii de acţiuni a 1O.OOO lei (valoarea nominală a unei acţiuni).     5.  Evidenţierea  în contabilitatea societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii    Contabilitatea fuziunii la Societatea "R" - absorbită  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  transmiterea elementelor de capital propriu:     %    =    456    3.750.000      1012        1.250.000      105        1.350.000      1061        150.000      1068        1.000.000        b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       892    = %    4.975.000        212    2.500.000        301    825.000        411    1.600.000        5122    50.000        c)  transmiterea elementelor de pasiv:         %  = 892     4.975.000      419    1.225.000      456    3.750.000     Contabilitatea fuziunii la Societatea "P" - absorbantă  înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea majorării capitalului social şi a primei de fuziune:       456 =  %     3.750.000    456 =    %    3.750.000      1012    940.000    sau    1012    940.000      1042    2.810.000      1042    1.660.000            1061    150.000            1068    1.000.000        b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "R" :    % = 891    4.975.000           % = 891     5.250.000      212    2.500.000    sau      301    825.000        411    1.600.000        5121    50.000       212     2.500.000  301       825.000  411     1.875.000  5121       50.000       c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "R":            891 = %    4.975.000      891    = %    5.250.000      419    1.225.000    sau      419    1.225.000      456    3.750.000        456    3.750.000              491    275.000       Bilanţul întocmit de Societatea "P" după fuziunea cu Societatea "R"  - mii lei-         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (11.425.000 + 2.500.000 - 2.925.000)    02    11.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    11.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I.STOCURI (ct. 301+371-397)  (825.000+1.100.000-100.000)    05    1.825.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate  după  o perioadă  mai mare de un an sunt  prezentate separat.) (ct. 411-491) (2.200.000+1.875.000-75.000-275.000)    06    3.725.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    300.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL(rd. 05 la 08)    09    5.850.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.404+419) (3.875.000+1.225.000)    11    5.100.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    750.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    11.750.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    2.940.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (294 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    2.940.000      li. PRIME DE CAPITAL (ct. 1042)    23    1.660.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    3.125.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    4.025.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    11.750.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    11.750.000     IMPLICAŢII FISCALE  La societatea absorbită "R"     1.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea R deţine o clădire, valoare de intrare 3.475.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.475 . 000 mii lei; valoarea fiscală a clădirii este 2.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea R comunică societăţii P valoarea fiscală a clădirii, care urmeaza a fi amortizata utilizand acelasi regim de amortizare pe durata ramasa de amortizat.     2.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă (P), acestea nu se supun impunerii la societatea R. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se va impune cu cota de impozit pe profit (societatea R datorând un impozit de 25%*275.000=68.750 mii lei) în cazul în care acest provizion nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante (P).    Societatea absorbantă (P)     1.  Societatea P va amortiza din punct de vedere fiscal clădirea primită folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 2.000.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă şi folosind metoda de amortizare aleasă de societate R în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.     2.  Rezervele preluate de la societatea R (care au fost deductibile), precum şi provizionul, în cazul în care se preia, urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.         B.  Fuziunea prin contopire  Exemplul nr. 11:     1.  S-a efectuat inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează (Societatea "1" şi Societatea "2"  ).      2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care se dizolvă (Societatea ă1" şi Societatea  ,,2") în baza datelor din contabilitate, se prezintă astfel:  Bilanţul Societăţii "1"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (3.720.000-1.480.000)    02    2.240.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL(rd. 01 la 03)    04    2.240.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371-378) (440.000-40.OOO)    05    400.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)  (ct. 411-491) (1.380.000-100.000)    06    1.280.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI  (ct. 5121)    08    120.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    1.800.000      O.DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.401)    11    2.440.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -640.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    1.600.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    1.000.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (100 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.000.000      III.REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    160.000      IV. REZERVE (ct. 1061*, 1068**)  (200.OOO+240.OOO)    26    440.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.600.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.600.000        •  Rezerva legală a fost dedusă la constituire     **  Alte rezerve sunt  formate din facilităţi  fiscale  Bilanţul Societăţii "2"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE(ct.212-2812) ( 3.820.000-1.320.000)    02    2.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    2.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371-378) (1.520.000-80.000)    05    1.440.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (3.820.000-500. OOO)     06    3.320.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI  (ct. 5121)    08    40.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    4.800.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    3.680.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    1.120.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    3.620.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    1.600.000      - capital subscris vărsat (1012)  (160 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)    21    1.600.000      III. REZERVA DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    900.000      IV. REZERVE (ct. 1061*, 1068**)  (320.000+800.000)    26    1.120.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.620.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.620.000        •  Rezerva legală a fost dedusă la constituire    •• Alte rezerve sunt formate din facilităţi fiscale     3.  Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţilor dizolvate:  Determinarea numărului de acţiuni noi care· trebuie emise de noua societate pe baza activului net al societăţilor 1 şi 2, valoarea nominală a unei acţiuni fiind de 1O.OOO lei:     -  Pentru Societatea 1  1.600.000 mii lei : 1O.OOO lei = 160 mii acţiuni;     -  Pentru Societatea 2  3.620.000 mii lei : 1O.OOO lei = 362 mii acţiuni.       4.  Evidenţierea  în contabilitatea societăţilor  a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii    Contabilitatea fuziunii la societăţile care se dizolvă  -  Societatea "1" şi Societatea "2"   Înregistrări contabile, în mii lei:     Societatea "1"      a) transmiterea elementelor de capital    Sau:        propriu:          % = 456  1.600.000    % = 456    1.600.000      1012      1.000.000    1012    1.000.000      105       160.000    105    160.000      1061       200.000    1061    200.000      1068       240.000    1068    240.000      b) scoaterea din evidenţă a elementelor de          activ:          892  =   %   4.040.000    892 =  %    4.140.000      212  2.240.000    212    2.240.000      371   400.000    371    400.000      411  1.280.000    411 *     1.380.000      5121   120.000    5121    120.000      c) transmiterea elementelor de pasiv:          % = 892  4.040.000    % = 892    4.140.000      401     2.440.000    401    2.440.000      456     1.600.000    456    1.600.000        491 *     100.000     Înregistrări contabile, în mii lei:            •  	Prin preluarea contului 411 la valoareabrută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal       Societatea "2"        Sau:        a) preluarea elementelor de capitaluri          proprii:          % =  456    3.620.000     % =  456     3.620.000      1012      1.600.000    1012    1 . 600.000      105        900.000    105    900.000      1061        320.000    1061    320.000      1068       800.000    1068    800.000      b) scoaterea din evidenţă a elementelor de          activ:          892   =   %     7.300.000     892  =  %     7.800.000      212  2.500.000    212    2.500.000      371  1.440.000    371    1.440.000      411  3.320.000    41f    3.820.000      5121    40.000    5121    40.000      c) transmiterea elementelor de pasiv:          % =  892    7.300.000     % =  892     7.800.000      404      3.680.000    404    3.680.000      456      3.620 . 000    456    3.620.000        491 *     500.000     Contabilitatea fuziunii la societatea nou înfiinţată  Înregistrări contabile, în mii lei:       a)  înregistrarea preluării capitalului propriu:       456  =     %    5.220.000        1012    2.600.000        105    1 . 060.000        1061    520.000        1068    1.040.000             •  	Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fisc a l       b)  preluarea elementelor de activ:       % =    891    11.340.000      %    =    891    11.940.000      212      4.740.000      212        4.740.000      371      1.840.000    sau    371        1.840.000      411      4.600.000      411        5.200.000      5121      160.000      5121        160.000          c)  preluarea elementelor de pasiv:       891 =  %    11.340.000    891  =     %    11.940.000      401    2.440.000      401    2.440.000      404    3.680.000      404    3.680.000      456    5.220.000      456    5.220.000            491    600.000     În protocolul de predare-primire s-a prevăzut ca elementele capitalului propriu să fie preluate în structura existentă la fiecare societate.    Bilanţul întocmit de noua societate comercială înfiinţată prin fuziunea societăţilor "1" şi "2"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212) (2.240.000+2.500.000)    02    4.740.000      ACTIVE IMOBILIZATE -TOTAL (rd .  01 la 03)    04    4.740.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371) (400.000+1.440.000)    05    1.840.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (1.380.000+3.820.000-100.000-500 . 000)    06    4.600.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121) (120.000+40 . 000)    08    160.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    6.600.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.401+404)  (2.440.000+3.680.000)    11    6.120.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd .  09+10-11-18)    12    480.000      F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    5.220.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    2.600.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (260 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiuni)    21    2.600.000      III .REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    1.060.000      IV. REZERVE (ct.1061+1068)  (520.000+1.040.000)    26    1.560.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    5.220.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    5.220.000     IMPLICAŢII FISCALE  Societatea 1     1.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea 1 deţine o clădire, valoare de intrare 3.720.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 2.720.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este  1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea 1 comunică noii societăţi valoarea fiscală a imobilizării corporale.     2.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă acestea nu se supun impunerii. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.     3.  Societatea 1 are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.      Societatea 2     1.  Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea 2 deţine o clădire, valoare de intrare 3.820.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.820.000 mii lei; valoarea fiscală a imobilizării corporale este  2.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea 2 comunică noii societăţi valoarea fiscală a imobilizării corporale- valoarea avuta înainte de începerea procedurii de fuziune.     2.  Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă acestea nu se supun impunerii. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.     3.  Societatea 2 are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.    Societatea nou înfiinţată     1.  Rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068, preluate de la societăţile 1 şi 2, se supun prevederilor art. 22 din Codul fiscal.     2.  În situaţia în care provizionul pentru depreciere clienţi nu este preluat în acelaşi cont, veniturile provenite din diminuarea sau anularea acestuia sunt venituri impozabile.         C.  DIVIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE       C.1  Divizarea societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa  Divizarea se face prin Împărţirea integrală  a  patrimoniului unei societăţi Între două sau mai multe societăţi existente sau care iau fiinţă conform art.233 alin .  (2) din Legea nr . 31I1990 privind societăţile comerciale, republicată ,  cu modificările şi completările ulterioare.  Exemplul nr. 12:  1.S-a efectuat inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care participă la divizare.       2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care participă la divizare, în baza datelor din contabilitate, se prezintă astfel:  Societatea comercială "L" se divizează. Societatea "U", care este deja înfiinţată preia 40% din patrimoniu, iar Societatea "O", care se înfiinţează preia 60% din patrimoniu.    Bilanţul Societaţii "U"  - mii lei-         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813) (6.800.000-2.000.000)    02    4.800.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    4.800.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 301)    05    2.825.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.975.000-100.000)    06    1.875.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    900.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.600.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE TNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) (4.000.000 + 2.516.000)    11    6.516.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -916.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    3.884.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    70.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (7 mii părţi sociale x 1 O.OOO  lei/parte socială)    21    70.000      III. REZEVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    800.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    3.064.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121)  Sold D    30    50.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.884.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.884.000  .       Bilanţul Societăţii "L"  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li .  IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813) (4.350.000  -  1.350.000)    02    3.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    3.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    3.160.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (2.100.000-153.300)    06    1.946.700      IV .  CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    850.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.956.700      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE INTR-O  PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) (4.620.000+766.700)    11    5.386.700      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    570.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    3.570.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    100.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (1 O  mii părţi sociale x 1 O.OOO  lei/parte socială)    21    100.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    3.350.000      IV. REZERVE (ct. 1068"}    26    20.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121)  Sold C    29    100.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.570.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.570.000     -  Societăţile "U" şi "O" preiau, prin divizare, cota parte din elementele de activ şi de pasiv ale Societăţii ăL".  Determinarea cotei părţi din activul net al societăţii ăL" care se divizează, preluată de societatea ăU":  *suma  din contul 1068 este formata din repartizarea profitului din anii  anteriori  3.570.000 x 40% = 1.428.000 mii lei  Activul net contabil al societăţii ăU" este de 3.884.000 mii lei     3.  Determinarea raportului de schimb al părţilor sociale, pentru a acoperi aportul societăţii comerciale ăL".     •  Stabilirea valorii contabile a partilor sociale ale societăţilor "L" şi "U": Societatea "L"    1.428.000 mii lei : 4.000 (cota parte din 1O.OOO) părţi sociale = 357.000 lei  Societatea "U"  3.884.000 mii lei : 7.000 părţi sociale= 554.857 lei.     •  	Stabilirea raportului de schimb al părţilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei părţi sociale a societăţii ăL" la valoarea contabilă a unei părţi sociale a societăţii ăU":    357.000: 554.857 = 0.6434, adică se schimbă o parte socială a Societăţii "L" pentru 0.6434 părţi sociale ale Societăţii "U"     4.  Determinarea numărului de părţi sociale ce trebuie emise de societatea comercială "U", fie prin raportarea activului net al societăţii comerciale ăL" la valoarea contabilă a unei părţi sociale  a societăţii  comerciale  ăU",  fie  prin  înmulţirea numărului de părţi sociale ale societăţii ăL" cu raportul de schimb:  - valoarea activului net al Societăţii "L" este de 1.428.000 mii lei  - valoarea contabilă a unei părţi sociale la Societatea "U" este de 554.857  lei  1.428.000 mii lei: 554.857 lei= 2.574 (cifra exactă 2573.6 mii). sau  4.000 părţi sociale x 0.6434 (raportul de schimb)= 2.574 părţi sociale     •  Determinarea creşterii capitalului social la societatea "U", prin înmulţirea numărului de părţi sociale care trebuie emise de societatea "U" cu valoarea nominală a unei părţi sociale de la această societate:    2.574 părţi sociale x 10.000 lei/valoarea nominală a unei părţi sociale= 25.740 mii lei     •  Calcularea primei de divizare, ca diferenţa intre valoarea contabila a acţiunilor si valoarea nominala a acestora: 1.428. OOO mii lei - 25.740 mii lei    =1.402.260 mii lei  Asociaţii Societăţii "L" vor primi, ca urmare a divizării, 2574 părţi sociale a 1O.OOO lei (valoarea nominală a unei părţi sociale).     5.  Evidenţierea  in  contabilitatea  societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia divizării    Contabilitatea la Societatea "L" care s-a divizat integral  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  transmiterea elementelor de capital propriu:       %    =    456    3.570.000      1012        100.000      105        3.350.000      1068        20.000      121        100.000        b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate societăţilorăU" şiăO":       892 = %    8.956.700      213    3.000.000      371    3.160.000      411    1.946.700      5121    850.000        c)  transmiterea elementelor de pasiv la societăţile ăU" şi ăO":         % =    892    8.956.700      401      4.620.000      419      766.700      456      3.570.000     Contabilitatea la Societatea "U"  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea majorării capitalului social şi a primei de divizare:       456 = %    1.428.000      1012    25.740      1042    1.402.260        b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea  "L"   :        % =    891        3.582.680          % =    891      3.644.000      213      1.200.000      213      1.200.000      371      1.264.000    sau    371      1.264.000      411      778.680      411      840.000      5121      340.000      5121      340.000        c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "L":    891 =%       3.582.680            891  =%    3.644.000      401    1.848.000      419    306.680      456    1.428.000      491 *     61.320     401    1.848.000  419     306.680  456    1.428.000  Contabilitatea la Societatea "O"  Înregistrări contabile, în mii lei:       a)  înregistrarea capitalului propriu (activului net):       456 = %    2.142.000      1012    60.000      105    2.010.000      1068    12.000      117    60.000          b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "L" :       % =    891      5.374.020          % =    891      5.466.000      213      1.800.000    sau    213      1.800.000      371      1.896.000      371      1.896.000      411      1.168.020      411      1.260.000      5121      510.000      5121      510.000        c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea  "L":          891 =%            5.374.020          891    =    %        5.466.000      401    2.772.000        401    2.772.000      419    460.020        419    460.020      456    2.142.000        456    2.142.000              491 *     91.980     *  Prin preluarea contului 411Ia valoarea bruta si a provizionului reflectat in contul 491, iar la constituire a fost deductibil fiscal   Întocmirea bilanţurilor societăţilor comerciale rezultate în urma  divizării  Bilanţul Societaţii "U" dupa primirea protocolului şi a balanţei de verificare     -  mii lei-         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (6.800.000+1.200.000-2.000.000)    02    6.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    6.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301+371) (2.825.000+1.264.000)    05    4.089.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.975.000+840.000-100.000-61.320)    06    2.653.680      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    1.240.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    7.982.680      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)    11    8.670.680      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -688.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12-17)    13    5.312.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    95.740      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (9,574 mii părţi sociale x 10.000 lei/parte socială)    21    95.740      li. PRIME DE CAPITAL (ct.1042)    23    1.402.260      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    800.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    3.064.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121)  Sold D    30    50.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    5.312.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    5.312.000     Bilanţul Societăţii "O" după primirea protocolului şi a balanţei de verificare     -  mii lei-           Nr.  rd.    Sold      .      A     B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (2.610.000 - 810.000)    02    1.800.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    1.800.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct. 371)    05    1.896.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.260.000-91.980)    06    1.168.020      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    510.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    3.574.020      O.DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 + 419) (2.772.000 + 460.020)    11    3.232.020      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    342.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    2.142.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    60.000      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (6 mii părţi sociale X 1 O.OOO  lei/parte socială )    21    60.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    2.010.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    12.000      V. REZULTATUL REPORTAT (ct.117) Sold C    27    60.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.142.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.142.000        C.2  Divizarea  societăţilor  comerciale  care  nu  îşi  încetează existenţa        Divizarea se face prin Împărţirea parţială a patrimoniului unei societăţi intre două sau mai multe societăţi existente sau care iau fiinţă conform art.233 alin. (3) şi art. 245 alin. (3) din Legea nr.31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.  Exemplul nr. 13:  1.S-a efectuat inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care participă la divizare.     2.  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv,  conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care participă la divizare, în baza datelor din contabilitate, se prezintă astfel:  Societatea comercială ăF" se divizează cedând 80%", ea rămânând cu 20% din patrimoniu. Societatea ăG", care este deja înfiinţată preia 40% din patrimoniu, iar societatea  ăH"  care se înfiinţează preia 40% din patrimoniu.  Bilanţul Societaţii "G"     -  mii lei -         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (3.460.000-960.OOO)    02    2.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    2.500.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (371)    05    1.000.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)  (4.400.000-150.000)    06    4.250.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    560.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.810.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE lNTR-O  PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) (4.000.000 + 2.962.000)    11    6.962.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -1.152.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    1.348.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    90.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (4,5 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    90.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)    24    40.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    1.218.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.348.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.348.000     Bilanţul Societaţii "F"     -  mii lei-       Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (7.245.000-1.245.000)    02    6.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    6.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371) (4.200.000-420.000+3.246.000)    05    7.026.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai  mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (5.700.000-700.000)    06    5.000.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    1.250.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    13.276.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE TNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA  UN AN  (ct. 401 +419) (10.000.000 + 2.839.000)    11    12.839.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    437.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    6.437.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    160.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (8 mii părţi sociale x 20.000lei/parte socială)    21    160.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    3.245.000      IV. REZERVE (ct. 1068")    26    3.032.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    6.437.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    6.437.000       *  suma din ct 1068 este formata din facilitati fiscale     -  Societăţile "G" şi "H" preiau, prin divizare, cota parte din elementele de activ şi de pasiv ale Societăţii ăF".  Determinarea cotei părţi din activul net al societăţii ăF" care se divizează, preluat de societatea ăG":  6.437.000 x 40% = 2.574.800 mii lei  Activului net contabil al societăţii ăG" este de 1.348.000 mii lei.       3.  Determinarea raportului de schimb al părţilor sociale, pentru a acoperi aportul societăţii comerciale ăF".     •  Stabilirea valorii contabile a părţilor sociale ale societăţilor "F" şi "G": Societatea "F"    2.574.800 mii lei : 3.200 (cota parte din 8.000) părţi sociale= 804.625 lei  Societatea "G"  1.348.000 mii lei : 4.500 părţi sociale = 299.555,6 lei.     •  	Stabilirea raportului de schimb al părţilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei părţi sociale a societăţii ăF" la valoarea contabilă a unei părţi sociale a societăţii ăG":    804.625: 299.555,6 = 2,686, adică se schimbă o parte socială a Societăţii "F" pentru 2,686 părţi sociale ale Societăţii "G".     4.  	Determinarea numărului de părţi sociale ce trebuie emise de societatea comercială "G", fie prin raportarea activului net al societăţii comerciale ăF" la valoarea contabilă a unei părţi sociale a societăţii comerciale ăG", fie prin înmulţirea numărului de părţi sociale ale societăţii ăF" cu raportul de schimb:     -  valoarea activului net al Societăţii "F" este de 2.574.800 mii lei     -  valoarea contabilă a unei părţi sociale la Societatea "G" este de 299.555,6    lei  2.574.800 mii lei: 299.555,6 lei= 8.595 (cifra exactă 8.595,4). sau  3.200 părţi sociale x 2,686 (raportul de schimb)= 8.595 părţi sociale     •  Determinarea  creşterii  capitalului  social  la  societatea  "G",  prin înmulţirea numărului de părţi sociale care trebuie emise de societatea "G" cu valoarea nominală a unei părţi sociale de la această societate:      8.595 părţi sociale x 20.000 lei (valoarea nominală a unei părţi sociale)= 171.900 mii lei     •  	Calcularea primei de divizare, ca diferenţă între valoarea contabilă a părţilor sociale şi valoarea nominală a acestora:    2.574.800 mii lei - 171.900 mii lei= 2.402.900 mii lei primă de divizare. sau     •  	Calcularea primei de divizare, ca diferenţă între valoarea contabilă a părţilor sociale, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:    2.574.800 mii lei -171.900 mii lei-1.212.800 mii lei= 1.190.100 mii lei primă de divizare.  Asociaţii Societăţii "F" vor primi, ca urmare a divizării, 8595 părţi sociale a  20.000 lei (valoarea nominală a unei părţi sociale).     5.  Evidenţierea  în contabilitatea societăţilor  a  operaţiunilor efectuate cu ocazia divizării      Contabilitatea la Societatea "F" care s-a divizat în proporţie de 80%    Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  transmiterea elementelor de capitaluri proprii:     % =    456    5.149.600      1012·      128.000      105      2.596.000      1068      2.425.600        b)  scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:       892 = %    15.420.800      214    4.800.000      301    3.024.000      371    2.596.800      411    4.000.000      5121    1.000.000          Societatea ăF", care nu şi-a Încetat existenţa, poate să transmită În locul capitalului social alte elemente de capital propriu de aceeaşi valoare       c)  transmiterea conturilor de pasiv:         %  =   892     15.420.800      401    8.000.000      419    2.271.200      456    5.149.600     Contabilitatea la Societatea "G"  Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea majorării capitalului social şi a primei de divizare:  456  =   %   1012  1042'  2.574.800  171.900  2.402.900    sau  456 = %  2.574.800     1012    171.900      1042    1.190.100      1068    1.212.800        b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "F" :     7.710.400    %  =   891     7.990.400      2.400.000    214    2.400.000      1.512.000    301    1.512.000      1.298.400    371    1.298.400      2.000.000  500.000    411'  5121    2.280.000  500.000     %  =   891   213  301  371  411  5121     c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "F":       891  =%     7.710.400    891    =%        7.990.400        401    4.000.000      401    4.000.000      419    1.135.600      420    1.135.600      456    2.574.800      456    2.574.800            491    280.000     Contabilitatea la Societatea "H" Înregistrări contabile, în mii lei:  * Prin preluarea contului 411 la valoarea bruta si a provizionului reflectat in contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal       a)  înregistrarea capitalului propriu (activului net):       456  = %     2.574.800      101i    64.000      105    1.298.000      1068    1.212.800          b)  preluarea elementelor de activ de la Societatea "F" :     ox o     -    891     7.990.400       214      2.400.000      301      1.512.000      371    **    1.298.400      411      2.280.000      121      500.000        214    2.400.000        301    1.512.000    sau      371    1.298.400        411    2.000.000        5121    500.000       % =  891     7.710.400     5       c)  preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "F":  891  =%        7.710.400            456   =%       7.990.400      401    4.000.000      419    1.135.600      456    2.574.800     401    4.000.000  419    1.135.600  456  491 **   2.574.800  280.000          •  	Societatea ăH", poate să primească în locul capitalului social alte elemente de capital propriu de aceeaşi valoare    ** Prin preluarea contului 411 la valoarea bruta si a provizionului reflectat in contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal    Întocmirea bilanţurilor societăţilor comerciale rezultate în urma divizării  Bilanţul Societăţii "G" după primirea protocolului şi a balanţei de verificare  - mii lei -       Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213-2813) (3.460.000-960.000+2.400.000)    02    4.900.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    4.900.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371)  (1.680.000:-168.000+1.000.000+1.298.400)    05    3.810.400      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (4.400.000+2.280.000-150.000-280. OOO)     06    6.250.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)(560.000+500.000)    08    1.060.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    11.120.400      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)  (8.000.000 + 4.097.600)    11    12.097.600      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -977.200      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    3.922.800      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    261.900      - capital subscris vărsat (ct. 1012)  (13,095 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    261.900      li. PRIME DE CAPITAL (ct.1042)    23    1.190.100      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    40.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    2.430.800      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    3.922.800      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    3.922.800       Bilanţul Societăţii "H" după primirea protocolului i a balanţei de verificare  -  mii lei         Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 213) (2.898.000 - 498.000)    02    2.400.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    2.400.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371) (1.680.000-168.000+1.298.400)    05    2.810.400      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (2.280.000-280.000)    06    2.000.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    500.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    5.310.400      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419)  (4.000.000 + 1.135.000)    11    5.135.600      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    174.800      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    2.574.800      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    64.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (3,2 mii părţi sociale x 20.000 lei/parte socială)    21    64.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE  (ct. 105)    24    1.298.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    1.212.800      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd. 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    2.574.800      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    2.574.800       Bilanţul Societăţii "F" după predarea protocoalelor şi a balanţelor de verificare  - mii lei -       Nr.  rd.    Sold      A    B    1      A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 213-2813) (1.449.000-249.000)    02    1.200.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd .  01 la 03)    04    1.200.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-308+371) (840.000-84.000+649.200)    05    1.405.200      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491) (1.140.000-140.000)    06    1.000.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    250.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    2.655.200      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE lNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401 +419) (2.000 . 000 + 567.800)    11    2.567.800      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    87.400      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    1.287.400      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care:    19    32.000      - capital subscris varsat (ct. 1012)  (1,6 mii părţi sociale x 20 . 000 lei/parte socială)    21    32.000      III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)    24    649.000      IV. REZERVE (ct. 106)    26    606.400      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd .  19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.287.400      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.287.400     În exemplul  prezentat mai sus se presupune  că amortizarea  de 40% corespunde imobilizărilor corporale preluate .  De asemenea, se presupune că diferenţele  de  preţ  de  40%  corespund  materiilor  prime  preluate,  iar provizioanele pentru deprecierea mărfurilor şi clienţilor în proporţie de 40% corespund mărfurilor depreciate şi, respectiv ,  clienţilor preluaţi.  li. DIZOLVAREA ŞI LICHIDAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE     A.  Lichidare hotărâtă de adunarea generală a acţionarilor sau a asociaţilor, În situaţia În care se obţine profit din lichidare  Cu această ocazie se efectuează:     •  Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care urmează să se lichideze, potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, a normelor şi reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării.     •  	Întocmirea  situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze.    Exemplul nr. 14:  - Se întocmeşte bilanţul în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii  Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţului, se prezintă astfel:    Bilantul Societătii "Y"              - mii lei -       '    nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE .          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (20.000.000-12.000.000)    02    8.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)    04    8.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.301-391) (2.000.000-400.000)    05    1.600.000      li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 4111+4118-491)(2.500.000+500.000-200.000)    06    2.800.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    600.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)    09    5.000.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)    11    6.000.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -1.000.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    7.000.000             H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ŞI CHELTUIELI  (ct. 151)    15    1.000.000      J .  CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22), din care:    19    5.000.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (500 mii acţiuni x 10 . 000 lei/acţiune)    21    5.000.000      IV. REZERVE (ct. 1061)    26    1.000.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    6.000.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    6.000.000         	      •  Stabilirea de către adunarea generală a acţionarilor sau a asociaţilor a operaţiunilor care urmează să fie efectuate de către lichidator în numele societăţii comerciale ce se lichidează .      •  Valorificarea elementelor de activ (vânzarea imobilizărilor şi a stocurilor, încasarea creanţelor, a investiţiilor financiare pe termen scurt etc . ).     •  Achitarea datoriilor societăţii comerciale către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, celelalte obligaţii sociale şi alte fonduri, salariaţi şi alţi terţi.     •         I.  Operaţiunile de lichidare a societăţii comerciale efectuate de  lichidator:     1)  Clădirile au fost vândute cu 9 . 000 . 000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 8 . 000.000 mii lei;     2)  materiile prime au fost vândute cu 1.440.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 1.600 . 000 mii lei;     3)  clienţii incerţi sunt în sumă de 500.000 mii lei, din care se încasează  240.000 mii lei, iar pentru încasarea înainte de termen a clienţilor cerţi s-au acordat sconturi în sumă totală de 50.000 mii lei;     4)  pentru plata înainte de termen a datoriilor către furnizori, aceştia au acordat sconturi în sumă de 200 . 000 mii lei;     5)  cheltuielile efectuate cu lichidarea societăţii sunt de 520 . 000 mii lei.  li. Înregistrări contabile privind operaţiunile de lichidare, în mii lei:       1. Valorificarea imobilizărilor corporale :        a) vânzarea clădirilor    461 = %    10.710.000        7583    9.000.000        4427    1.710.000                 b)  	încasarea contravalorii clădirilor vândute     c)  scăderea din evidenţă a clădirilor vândute    5121  =  461 10.710.000  % = 212  20.000.000   281   12.000.000  6583   8.000.000       d) închiderea contului 7583    7583 = 121    9.000.000      e) închiderea contului 6583    121 = 6583    8.000.000      2. a) vânzarea materiilor prime    411 = %    1.713.600        707    1.440.000        4427    273.600      b) trecerea la mărfuri a materiilor prime          şi scăderea din gestiune a mărfurilor    371 = 301    2.000.000      vândute    607 = 371    2.000.000      c) anularea provizionului    391 = 7814    400.000      d) închiderea contului 607    121 = 607    2.000.000      e) închiderea conturilor 707 şi 7814    %  =  121    1.840.000        707    1.440.000      f) încasarea contravalorii materiilor    7814    400.000      prime vândute    5121 = 411    1.713.600        3. Încasarea creanţelor:  a) încasare parţială de la clienţii incerţi    5121    =    4118    240.000      b) trecerea pe cheltuieli              a clienţilor incerţi neincasati    6588    =    4118    260.000      c) anularea provizioanelor    491    =    7814    200.000      d) încasarea clienţilor cerţi    5121    =    411    2.450.000      e) acordarea sconturilor    667    =    411    50.000      f) închiderea conturilor 667 şi 6588    121    =    %    310.000            667    50.000     6588 260.000  g) închiderea contului 7814          7814 = 121  200.000     4. Plata datoriilor:        a) plata furnizorilor de imobilizări    404    = 5121    5.800.000      b) scont primit    404    = 767    200.000      c) închiderea contului 767    767    = 121    200.000        5. Cheltuieli de lichidare:            a) cheltuieli efectuate    628    = 5121    520.000      b) închiderea contului 628    121    = 628    520.000      6. Anularea provizioanelor pentru            riscuri şi cheltuieli:  a) anularea provizioanelor    151    =  7812     1.000.000      b) închiderea contului 7812    7812 = 121    1.000.000          4427 = 4423      1.983.600      b) plata T.V.A.    4423 = 5121    1.983.600        7.  Regularizarea T.V.A.:     a)  T.V.A. de plată         •  Calcularea, reţinerea şi virarea impozitului pe profit / venit şi a impozitului pe dividende în urma acţiunii de dizolvare / lichidare.     •  Societatea ăY" se încadrează în prevederile de aplicare a cotei de 25%, iar asociaţii sunt persoane fizice.       8.  Impozit pe profit pentru profitul din lichidare:     
    a) impozit pe profit datorat    691  =  441    352.500        (1.410.000  X     25%)      b) închiderea contului 691    121 = 691    352.500      c) virarea impozitului pe profit    441 = 5121    352.500    
    III.  Situaţia conturilor 121 şi 5121 înainte de efectuarea partajului (în mii lei):       D    121    C    D    5121    C                         8.000.000    9.000.000    600.000            2.000.000    1.840.000    10.710.000    5.800.000          310.000    200.000    1.713.600    1.983.600          520.000    200.000    240.000    520.000            1.000.000    2.450.000       352.500     10.830.000  352.500   12.240 . 000 15.713.600    8.656.100  11.182.500                 Sold D 7.057.500  Sold C 1.057.500     	          IV.  Bilanţul înainte de efectuarea ·partajului  - mii lei -         Nr.  rd.    Sold        A    B    1        B. ACTIVE CIRCULANTE          IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)    08    7.057.500      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    7.057.500      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN    11    o      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    7.057.500      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    7.057.500        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    5.000.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (500 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    5.000.000      IV. REZERVE (ct. 1061)    26    1.000.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI  FINANCIAR (ct. 121)  Sold C    29    1.057.500      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    7.057.500      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    7.057.500     Efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societăţii comerciale, rezultat din lichidarea societăţii comerciale, în funcţie de:     a)  prevederile statutului şi/sau ale contractului de societate;     b)  hotărârea adunării generale a acţionarilor  sau a asociaţilor, consemnată în registrul şedinţelor adunării generale;     c)  cota de participare la capitalul social.    Partajul constă în împărţirea capitalului propriu (activului net), rezultat din lichidare, între acţionarii sau asociaţii societăţii comerciale.     V.  Înregistrări contabile privind operaţiunile de .Partaj între asociaţi sau acţionari, persoane fizice, în mii lei:       1. Restituirea capitalului social    1012  =  456    5.000.000        456 = 5121    5.000.000      2. a) decontarea rezervelor legale    1061 = 456    1.000.000      b) impozit pe profit aferent rezervelor          legale (1.000.000 x 25%)    456 = 441    250.000        441 = 5121    250.000      3. Decontarea profitului din lichidare    121 = 456    1.057.500      4. Impozit pe dividende aferente rezervelor    456 = 446    90.375     legale şi profitului din operaţiuni de lichidare  (750.000 +1.057.500  =  1.807.500  X  5%)       5. Virarea impozitului pe dividende    446    = 5121    90.375      6. Plata dividendelor din rezerve legale şi din lichidare (1.807.500-90.375)    456    = 5121    1.717.125        VI.  Situaţia conturilor 456 şi 5121, după efectuarea partajului, se prezintă astfel (în mii lei):   
  
    D    456    C    D    5121    C      5.000.000    5.000.000    7.057.500    5.000.000      250.000    1.000.000      250.000        1.057.500      90.375      90.375        1.717.125      1.717.125            7.057.500    7.057.500    7.057.500    7.057.500    

     B.  Falimentul unei societăţi comerciale, în situaţia în care disponibilităţile băneşti rezultate în urma lichidării asigură achitarea datoriilor  Exemplul nr. 15:                   ,   Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţului întocmit pe baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii, se prezintă astfel:  Bilantul Societătii "Z"              -mii lei-       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          I. IMOBILIZARI NECORPORALE (ct.208- 2808) (4.000.000-1.000.000)    01    3.000.000      li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (10.000.000-2.500.000)    02    7.500.000      III. IMOBILIZARI FINANCIARE (ct.261)    03    2.500.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    13.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371)    05    5.000.000      li. CREANŢE  (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411)    06    2.000.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    7.000.000      D. DATORII CE TREBUIE PLĂTITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.401+404+419) (4.500.000+2.000.000+1.500.000)    11    8.000.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE,  RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -1.000.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE  (rd. 04+12 -17)    13    12.000.000        G. DATORII CE TREBUIE PLATITE ÎNTR-O  PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN (ct. 162)    14    6.000.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:    19    5.000.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (500 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    5.000.000      IV. REZERVE (ct. 1068*)    26    1.000.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    6.000.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    6.000.000     * Suma din contul 1068 este formată din repartizarea profitului net in anii anteriori     I.  Operaţiunile efectuate de judecătorul sindic şi de lichidator pentru a asigura disponibilităţile băneşti în vederea achitării datoriilor:  1. au vândut programele informatice cu 2.500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 3.000.000 mii lei;     2.  au vândut clădiri cu 9.000.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 7.500.000 mii lei ;     3.  mărfurile au fost vândute cu 6.000.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.000.000 mii lei;     4.  s-au vândut titlurile de participare cu 3.000.000 mii lei faţă de  2.500.000 mii lei - costul de achiziţie;     5.  au încasat de la clienti suma de 1.800.000 mii lei, acordându-se un scont de 10%;     6.  au achitat împrumutul în sumă de 6.000.000 mii lei şi dobânda de  1.000.000 mii lei;     7.  au fost achitaţi furnizorii în sumă de 4.500 . 000 mii lei, primindu-se un scont de 5%;     8.  au fost achitaţi furnizorii de imobilizări în sumă de 2.000.000 mii lei;     9.  au fost restituite avansurile încasate de la clienţi în suma de    1.500.000 mii lei;  1O. pentru efectuarea operaţiunilor de lichidare s-au efectuat cheltuieli în sumă totală de 800.000 mii lei, din care:     -  salarii          500.000 mii lei;     -  cheltuieli cu licitaţiile  300.000 mii lei.      li. Înregistrări contabile privind operaţiunile de lichidare, în mii lei:       1. Valorificarea programelor informatice:    461 = %    2.975.000      a) vânzarea programelor informatice    7583    2.500.000        4427    475.000      b) scăderea din evidenţă a programelor          informatice vândute    % = 208    4.000.000        2808    1.000.000        6583    3.000.000      c) încasarea contravalorii programelor    5121 = 461    2.975.000      informatice vândute          d) închiderea contului 7583    7583 = 121    2.500.000      e) închiderea contului 6583    121 = 6583    3.000.000        2.  Valorificarea imobilizărilor corporale:     a)  vânzarea clădirilor  461 = %   10.710.000   7583  9.000.000  4427 1.710.000     b)  	scăderea din evidenţă a clădirilor vândute  %  =   2812  6583  212  10.000.000   2.500.000  7.500.000     c)  	încasarea contravalorii clădirilor vândute     d)  închiderea contului 7583     e)  închiderea contului 6583       3.  Valorificarea mărfurilor:     a)  vânzarea mărfurilor     b)  	încasarea contravalorii mărfurilor vândute     c)  	scăderea din gestiune a mărfurilor vândute  5121 = 461 10.710.000  7583 = 121 9.000.000  121 = 6583 7.500.000  411 = %    7.140.000   707 6.000.000  4427 1.140.000  5121 = 411 7.140.000  607 = 371 5.000.000     d) închiderea contului 707    707    =    121    6.000.000      e) închiderea contului 607    121    =    607    5.000.000          4.  a) vânzarea acţiunilor (titlurilor de participare)    b) scăderea din evidenţă a acţiunilor vândute  461 = 7641 3.000.000  6641 = 261 2.500.000     c) încasarea contravalorii acţiunilor    5121    = 461    3.000.000      d) închiderea contului 7641    7641    = 121    3.000.000      e) închiderea contului 6641    121    = 6641    2.500.000        5. a) încasarea creanţelor de la clienţi    5121    = 411    1.800.000      şi acordarea scontului    667 = 411    200.000      b) închiderea contului 667    121 = 667    200.000          162 = 5121    6.000.000      666 =5121    1.000.000      121 = 666    1.000.000     6. a) plata împrumutului şi a dobânzii  b) închiderea contului 666     7. a) achitarea furnizorilor şi    401    = 5121    4.275.000      înregistrarea scontului    401    = 767    225.000      b) închiderea contului 767    767    = 121    225.000        8. Achitarea furnizorilor de imobilizări    404 = 5121    2.000.000      9. Restituirea avansurilor încasate    419 = 5121    1.500.000     de la clienţi     1O. a) evidenţierea salariilor cuvenite, si de    641 = 421    500.000      exemplu a impozitului pe salarii, precum şi    4?1 = 444    50.000      plata acestora                  581    = 5121    450.000      5311    = 581    450.000      421    = 5311    450.000      444    = 5121    50.000       b) închiderea contului 641          121 =  641  500.000     11.  a) efectuarea cheltuielilor de licitaţie    b) închiderea contului 628       12.  	Înregistrarea T.V.A. şi achitarea acesteia    628  =  5121  300.000    121 = 628  300.000  4427  =  4423 3.325.000    4423 = 5121 3.325.000     III.  Situaţia conturilor 121 şi 5121 înainte de efectuarea partajului (în mii lei):  D     Cont 121     C   D      Cont 5121     C   3.000.000  7.500.000  5.000.000  200.000  2.500.000  1.000.000  500.000  300.000  2.500.000  9.000.000  6.000.000  3.000.000  225.000  2.975.ooo   I   10.110.000   I   7.140.000   I   3.000.000   I   1.800.000   I I I I   I   6.000.000  1.000.000  4.275.000  2.000.000  1.500.000  450.000  50.000  300.000  3.325.000  20.000.000   20.725.000    25.625.000     18.900.000  Sold C 725.000          Sold D 6.725.000       IV.  Bilan . tul înainte de efectuar '  ea partajului       -  mii lei-       Nr. Rd    Sold        A    B    1        B. ACTIVE CIRCULANTE          IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI  (ct. 5121)    08    6.725.000      ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    6.725.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE,  RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09-11)    12    6.725.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII  CURENTE (rd. 04+12 -17)    13    6.725.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    5.000.000      - capital subscris vărsat  (1012)  (500 mii acţiuni x 1 O.OOO  lei/acţiune)    21    5.000.000      IV. REZERVE (ct. 1068)    26    1.000.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct. 121) Sold C    29    725.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    6.725.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33)    34    6.725.000        •  Distribuirea sumelor realizate din lichidare, potrivit planului de distribuire între creditori, în ordinea prevăzută de lege.     •  Societatea ăZ" se încadrează în prevederile de aplicare a cotei de 25% impozit pe profit         V.  Înregistrări contabile privind operaţiunile de partaj la asociaţi sau la acţionari, persoane fizice, în mii lei:     1.  Restituirea capitalului social la asociaţi sau acţionari  1012 = 456 5.000.000  456 = 5121 5.000.000       2.  Impozit pentru profitul din lichidare:     a)  impozitul pe profit datorat     b)  închiderea contului 691     c)  virarea impozitului pe profit    691 = 441  181.250  (725.000x25%)  121 = 691  181.250  441 = 5121  181.250       3.  a) dividendele cuvenite asociaţilor sau acţionarilor     b)  impozit pe dividende       c)  virarea impozitului pe dividende     d)  plata dividendelor la asociaţi sau la acţionari (1.543 . 750-77.188 = 1.466.562)    % = 456   1.543.750   1068    1.000.000  121     543.750  (725.000-181.250)  456 = 446  77.188 (1.543.750x5%)  446 = 5121 77.188    456 = 5121 1.466.562       VI.  Situaţia conturilor 5121 şi 456, după efectuarea partajului, se prezintă astfel (în mii lei):    D     5121  Sold 6.725.000  I   I I I  C  5.000.000  181.250  77.188  1.466.562  D  5.000.000  77.188  1.466.562  456      C  5.000.000  1.543.750  6.725.000  6.725.000  6 . 543.750      6 . 543 . 750       C.  Falimentul unei societăti comerciale în nume colectiv, în situatia în care disponibilităţile băneşti ezultate în urma falimentului nu asigu.ră plata datoriilor  Exemplu nr. 16:     I.  Se întocmeşte bilanţul în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii.      
 Bilanţul Societăţii ăX" ,,S.N.C." 
 - mii lei - 
      Nr.  rd.    Sold        A    B    1        A. ACTIVE IMOBILIZATE          li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)  (6.000.000-1.000.000)    02    5.000.000      ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL  (rd. 01 la 03)    04    5.000.000      B. ACTIVE CIRCULANTE          I. STOCURI (ct.371-378) (500.000-200.000)    05    300.000      IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)    08    800.000      ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)    09    1.100.000      C. CHELTUIELI IN AVANS (ct. 471)    10    400.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA  UN AN  (ct. 401)    11    4.500.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)    12    -3.450.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    1.550.000        I. VENITURI IN AVANS ( t. 472)    18    450.000      J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    800.000      - capital subscris vărsat (ct. 1 O 12)  (8 mii părţi sociale x 100.000 lei/parte socială)    21    800.000      IV. REZERVE (ct.1061*+1068**) (50.000+1.000.000)    26    1.050.000      VI.REZULTATUL  EXERCIŢIULUI FINANCIAR (ct.121) Sold D    30    300.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    1.550.000      TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)    34    1.550.000    
 *  Suma din ct.1061 este dedusă la constituire  
 **  Suma din ct.1068 este formată din repartizarea profitului din anii anteriori  

 li. Aportul asociaţilor la capitalul social, conform statutului şi contractului de societate, este de 800.000 mii lei, di care: 
    -  asociatul A  480.000 mii lei  =  60%;     -  asociatul B  320.000 mii lei = 40%.   

    III.  Judecătorul sindic şi lichidatorul au efectuat următoarele operaţiuni:     1.  vânzarea construcţiilor cu 2.500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.000.000 mii lei;     2.  vânzarea mărfurilor cu 500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de  300.000 mii lei;     3.  încasarea chiriei în sumă de 400.000 mii lei, plătită în avans;     4.  restituirea chiriei în sumă de 450.000 mii lei, încasată anticipat;     5.  stabilirea sumelor de acoperit de către cei doi asociaţi pentru achitarea furnizorilor;     6.  plata furnizorilor.       IV.  Înregistrări contabile privind operaţiunile de lichidare, în mii lei:     1.  Valorificarea imobilizărilor corporale:     a)  vânzarea construcţiilor     b)  scăderea din gestiune a construcţiilor  461 = %  2.975.000   7583 2.500.000  4427  475.000  %  =  212   6.000.000      vândute      2812      1.000.000        6583    5 . 000.000        5121  =  461  121 = 6583    2.975.000  5.000.000      e) închiderea contului 7583    7583 = 121    2.500.000      2. Valorificarea mărfurilor:    411 = %     595.000      a) vânzarea mărfurilor    707    500 . 000        4427    95 . 000      b) scăderea din gestiune a mărfurilor    % = 371     500.000      vândute    607      300.000        378      200 . 000      c) încasarea contravalorii mărfurilor    5121 =    411    595 . 000      vândute            d) închiderea contului 607    121 =    607    300.000      e) închiderea contului 707    707 =    121    500.000      3. a) regularizarea şi plata T.V.A.    4427    =  4423     570.000      b) virarea T.V.A. de plată    4423    = 5121    570.000      4. Încasarea chiriei achitate în avans    5121 = 471    400.000      5. Restituirea chiriei încasate    472 = 5121    450.000      anticipat                  c)  	încasarea contravalorii construcţiilor vândute     d)  închiderea contului 6583           V.  Situaţia conturilor 121 şi 5121 înainte de efectuarea partajului, în mii  lei:  D    121  5.000.000  300.000  C    D     5121  I   2.500.000    800.000    I  I   500.000   2.975.000    I  I           595.000    I  C  570.000  450.000  I               400.000       I             5.300.000  I   3.000.000   4.770.000    I  I   2.300.000 sold D        I  1.020.000  3.750.000 sold D       VI.  Bilanţul înainte de efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) se prezintă astfel:  - mii lei -       Nr.  rd.    Sold        A    B    1        B. ACTIVE CIRCULANTE          IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI  (ct. 5121)    08    3.750.000      ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL  (rd. 05 la 08)    09    3.750.000      D. DATORII CE TREBUIE PLATITE  ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 401)    11    4.500.000      E. ACTIVE CIRCULANTE NETE.RESPECTIV DATORII CURENTE NETE  (rd. 09+10-11-18)    12    -750.000      F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)    13    -750.000        J. CAPITAL ŞI REZERVE          I. CAPITAL (rd.20 la 22)  din care:    19    800.000      - capital subscris vărsat  (ct.1012)  (8 mii părţi sociale x 100.000 lei/parte socială)    21    800.000      IV. REZERVE (ct.1061+1068) (50.000+1.000.000)    26    1.050.000      VI. REZULTATUL EXERCIŢIULUI  FINANCIAR (ct. 121) Sold D din care:    30    2.600.000    300.000  2.300.000      TOTAL CAPITALURI PROPRII  (rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)    32    -750.000      TOTAL CAPITALURI  (rd. 32+33 )    34    -750.000        -  din exerciţiul curent     -  din lichidare       VII.  Determinarea capitalului propriu (activului . net): CP(AN) = 3.750.000 mii lei - 4.500.000 mii lei= -750.000 mii lei  Rezultă că, pentru achitarea furnizorilor în sumă de 4.500.000 mii lei, capitalul propriu (activul net) este insuficient.  Potrivit art. 112 din Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, cu modificările ulterioare, în cazul în care bunurile care alcătuiesc averea societăţii în nume colectiv nu sunt suficiente pentru plata datoriilor, judecătorul sindic va recurge la procedura de executare silită împotriva asociaţilor.  Societatea ăX" se incadreaza in prevederile de aplicare a cotei de 25% impozit pe profit.     VIII.  Calcularea şi vărsarea impozitului pe profit şi impozitului pe dividende, în mii lei:       1. Decontarea rezervelor legale    1061 = 456    50.000      2. Impozit pe profit aferent rezervelor    456  =  441    12 . 500      legale (50.000 x 25%) şi virarea    441  =  5121    12.500      acestuia            3. Decontarea altor rezerve    1068    =    456    1.000.000      4. Impozit pe dividende (1.000.000  +  50.000 - 12.500 =    456    =    446    51.875       =  1.037.500  X  5%)    446    =    5121    51.875        IX.  Situaţia partajului capitalului propriu (activului net) şi a datoriilor pe asociaţi (în mii lei):  Capital propriu (activ net) repartizat         Capital social    Rezerve legale    Alte rezerve    TOTAL  4 (1+2+3)      1    2    3    4      Asociatul A 60%      480.000      22.500      568.875      1.071.375      Asociatul 8  40%      320.000      15.000      379.250      714.250      TOTAL    800.000    37.500    948.125    1.785.625       Pierderi şi furnizori       Pierderi    Pierderi    Furnizori    Tota'I    Diferenţe      din    din      8 (5+6+7)    9 (8-4)      exerciţiul curent    lichidare            5    6    7    8    9      Asociatul A              60%    180.000    1.380.000    2.700.000    4.260.000 3.188.625     Asociatul B  40%    120.000  920.000  1.800.000 2.840.000 2.125.750  TOTAL  300.000  2.300.000  4.500.000 7.100.000 5.314.375     X.  Înregistrări privind partajul capitalului propriu (activului net) şi a sumelor depuse de asociaţi pentru plata furnizorilor (în mii lei):   
  
    a) capitalul social de restituit asociaţilor    1012    =    456    800.000      b) pierderea curentă şi pierderea din lichidare (300.000 + 2.300.000)    456    =    121    2.600.000      c) depunerea de către asociaţi a sumelor    5121    =    456    814.375      necesare achitării furnizorilor (ct 456)    Asociatul A    488.625      (2.664.375 - 1.850.000 = 814.375)    Asociatul B    325.750    

 Asociatul A: 814.375 x 60% = 488.625 
 Asociatul B: 814.375 x 40% =  325.750  
 TOTAL: 814.375 
    d)  achitarea furnizorilor        401  = 5121 4.500.000     e)  situaţia conturilor 456 şi 121, după terminarea operaţiunilor de lichidare, se prezintă astfel:   
 - mii lei - 

 D    456      C 
 12.500    I    50.000 
 51.875    I   1.000.000 
 2.600.000    I   800.000 
 D 3.750.000 
 814.375 
 5121 
 C 12.500 
 51.875 
 4.500.000 

     
 2.664.375    I   1.850.000 
 I   814.375  
 2.664.375 
 4.564.375 
 I  4.564.375  
 I I I 

 III.  RETRAGEREA SAU EXCLUDEREA UNOR ASOCIAT/ DIN CADRUL SOCIETĂŢILOR COMERCIALE    •  

    A.  Retragerea unor asociaţi  Conform prevederilor art.221 din Legea nr . 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, asociatul se poate retrage din societate în cazurile prevăzute în actul constitutiv, cu acordul tuturor celorlalţi asociaţi sau pentru motive temeinice în baza unei hotărâri judecătoreşti.  Exemplul nr. 17:    I. Societatea are doi asociaţi (persoane fizice) care au adus, în mod egal, capitalul social de 300.000 mii lei.  li. Unul dintre cei doi asociaţi se retrage din societatea comercială.  În contractul de partaj s-a prevăzut că asociatul care se retrage cesionează aportul la capital, depus în numerar.  III. Determinarea capitalului propriu (activului net)         - mii lei -      1. TOTAL ACTIV:    40.323.173      Se scad datoriile:  a) creditori diverşi (ct. 462)    40.639      b) furnizori (ct. 401)    786.896      c) personal - salarii datorate (ct. 421)    1.997      d) impozit pe profit (ct. 441)    1.750.124      e) dividende (ct.457)    1.571.217          2.  TOTAL DATORII:     3.  	 CAPITAL PROPRIU (ACTIV NET) (rd. 1-2)       compus din:  4.150.873  36.172.300       1. capital social (ct. 1012)    300.000      2. rezerve legale (ct. 1061)    60.000      3. alte rezerve (ct. 1068)    34.466.917      4. profit nerepartizat (ct. 121)    1.345 . 383     TOTAL :       36.172.300     •  suma din contul 1068 este constituita din repartizarea profitului din anii anteriori    IV Determinarea partajului capitalului propriu (activului net) pentru asociatul care se retrage:  - mii lei -         Total    din care:    50%      1. capital social (ct. 1012)    300.000          2. rezerve legale (ct. 1061)    60.000      30.000      3. alte rezerve (ct. 1068)    34.466.917      17.233.458      4. profit (ct. 121)    1.345.383      672.692        36.172.300      17.936.150     V. Înregistrări contabile, în mii lei:     a)  înregistrarea capitalului propriu (activului net) partajat       % = 456    17.936.150      1061    30.000      1068    17.233.458      121    672.692        •  Societatea se încadrează în prevederile de aplicare a cotei de 25% - impozit pe profit.       b)  înregistrarea impozitului pe profitul datorat pentru rezervele legale  456  =  441   7.500 (30.000  X  25%)     c)  virarea impozitului pe profit  441 = 5121   7.500     d)  înregistrarea impozitului pe dividende  456  =  446  896.433 (17.936.150-7.500  =  17.928.650  X  5%)     e)  virarea impozitului pe dividende 446 = 5121  896.433     f)  înregistrarea depunerii sumei de către celălalt asociat, reprezentând capitalul social care i-a fost cesionat de asociatul care se retrage  5311 = 456  150.000     g)  înregistrarea plăţii către asociatul care s-a retras a capitalului social cesionat  456 = 5311  150.000     h)  achitarea cotei-părţi din capitalul propriu (activul net) cuvenit, diminuat cu impozitul pe profit şi cu cel pe dividende, calculate şi vărsate  456 = 5121  17.032.217 (18.086.150 -1.053.933)  (5311)     i)  situaţia contului 456 se prezintă astfel :     D                          C  (b)  (d)  (g)  (h)  7.500  896.433  150.000  17.032.217  18 . 086 . 150  17.936.150  (a)  150.000  (f)  18.086.150     B.  Excluderea unor asociaţi   
 Potrivit art. 219 alin. (2) din Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, asociatul exclus nu are dreptul la o parte proporţională din patrimoniul social, ci numai la o sumă care să reprezinte valoarea acesteia. 

 Exemplul nr. 18: 
 I. Societatea are 3 asociaţi, persoane juridice, care au adus capitalul social astfel: 
 - mii lei - 
  
      Suma    %  din capitalul        social total      Asociatul "A"    1.400.000    40      Asociatul "B"    875.000    25      Asociatul "C"    1.225.000         35      TOTAL:    3.500.000    100    

 li. Asociatul "C" este exclus din societate ,  în contractul de partaj prevăzându-se că acestuia urmează săi se achite în numerar cota-parte cei se cuvine din capitalul propriu (activul net) ,  iar aportul la capitalul social să fie cesionat asociatului "A". 

    III.  Determinarea capitalului propriu (activului net) al societăţii, în mii lei:       1. TOTAL ACTIV    45.437.430      Se scad datoriile:        - Furnizori (ct. 401):    485.750      - Furnizori de imobilizări (ct.404)    2.820.380      - Impozitul pe salarii (ct.444)    125.525      - Împrumuturi pe termen scurt (ct.519)    1.625.775      2. TOTAL DATORII    5.057.430      3. CAPITALUL PROPRIU (ACTIV NET) (rd. 1-2),    40.380.000      din care:        1. Capital social (ct. 1012)    3.500.000      2. Rezerve legale (ct.1061)    600.000      3. Alte rezerve (ct. 1068*)    29.720.000      4. Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat (ct.117)    6.560.000      TOTAL:    40.380.000        IV.  	Determinarea partajului capitalului propriu (activului net) cuvenit asociatului "C" care a fost exclus din societate:  - mii lei -  TOTAL         din care 35%       - capital social (ct. 1012)    3.500.000        - rezerve legale (ct. 1061)    600.000    210.000      - alte rezerve (ct. 1068*)    29.720.000    10.402.000      - profit nerepartizat (ct. 117)    6.560.000    2.296.000     TOTAL:  40.380.000  12.908.000     V.  Înregistrări contabile, în mii lei:   
    a)  înregistrarea depunerii (de către asociatul ăA") sumei reprezentând capitalul social care i-a fost cesionat de asociatul ăC":  5311 = 456        1.225.000     b)  înregistrarea plăţii către asociatul ăC" a capitalului social cesionat: 456 = 5311        1.225.000     c)  înregistrarea capitalului propriu (activului net) cuvenit asociatului "C":  % = 456         12.908.000   1061             210.000  1068           10.402.000  117            2.296.000     d)  înregistrarea impozitului pe profit, datorat pentru rezerve legale:  456  =  441   52.500   (210.000  X  25%)     e)  virarea impozitului pe profit:   
 441 = 5121  52.500 
  
     
    •  Suma din contul 1068 este constituită din repartizarea profitului din anii anteriori   

     

Preluat: 2026-09-25T12:13:08.295294+00:00 · SHA256: ebaed44cdf986fe03a7cbb4c3481c7104e348303d51d4d71c3c580087e4e1617